األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية مقاربة جودة املعلومة احملاسبية يف النظام احملاسيب املالي اجلزائري Accounting Information Quality Approach in

النسخ

1 األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية مقاربة جودة املعلومة احملاسبية يف النظام احملاسيب املالي اجلزائري Accounting Information Quality Approach in the Algerian Financial Accounting System األستاذ: نوي احلاج أستاذ مساعد القسم -أ - جامعة الشلف elhadjn59@gmail.com ملخص المحاسبة وسيلة وليست غاية فهي تقدم معلومات محاسبية تستخدمها األطراف التي لها اهتمام بالكيان في اتخاذ قراراتها والمعلومة المحاسبية هي مخرجات النظام المحاسبي وحتى تكون هذه المعلومات مفيدة لمستخدميها في اتخاذ قراراتهم االقتصادية والمالية يجب أن تتصف بمجموعة من الخصائص األساسية: القابلية للفهم المالءمة الموثوقية والقابلية للمقارنة. إن جودة المعلومة المالية ال تتحقق إال بتجسيد هذه الخصائص في المعلومات التي تنقلها الكشوف المالية. من خالل هذا الورقة البحثية تتم اإلجابة على السؤال التالي: ما مدى توافق النظام المحاسبي المالي مع ما جاء به مجلس معايير المحاسبة الدولية في إطاره التصوري الكلمات الدالة : المحاسبة المعلومات المحاسبية المعلومات المالية جودة المعلومات المحاسبية النظام المحاسبي المالي اإلطار التصوري. Abstract Accounting is a tool not a purpose of business; it provides accounting information used by stakeholders to take decisions. Accounting information system is an outcome computer-based method for tracking accounting activity in conjunction with information technology resources. To be useful the accounting information should satisfy the following criteria: understanding, relevance, reliability, comparability. We will try in this paper to answer the main question: To what extent is the compatibility in the conceptual framework of financial accounting system with International Accounting Standards? Key words: Accounting-Accounting Information - Financial Information - Accounting information Quality - Financial Accounting System - Conceptual Framework. مقدمة منذ ستينات القرن العشرين بدأ اجتاه البحث احملاسيب يركز على االهتمام باملعايري احملاسبية على حساب االجتاه التقليدي املرتبط بتأصيل املبادئ احملاسبية هذه نقطة حتول جوهرية يف البحث العلمي احملاسيب وذلك لتحقيق صفة املنفعة للمعلومات احملاسبية املقدمة للمستخدمني من خالل الكشوف املالية ذات الغرض العام أي الكشوف اليت تتالءم مع جمموعات 34 األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص

2 مقاربة جودة املعلومة احملاسبيةيف النظام احملاسيب املالي اجلزائري 35 متعددة من املستخدمني. مع تعمق اجتاه هذا التحول أدى إىل وضع إطار تصوري )نظري فكري أو مفاهيمي( يتضمن حتديد األهداف واملفاهيم وأصبح هذا اإلطار ميثل األساس الذي ت بنى عليه الفروض واملبادئ احملاسبية وحمور اهتمام البحوث العلمية الالحقة. كما جتسدت أهداف الكشوف املالية وتعريف املفاهيم واملصطلحات املستخدمة يف املمارسة احملاسبية كأحد مستويات اإلطار التصوري- املستوى األول: األهداف العامة للمحاسبة املالية املستوى الثاني: اخلصائص النوعية للمعلومات احملاسبية املستوى الثالث: قواعد إجرائية حتددها الفروض واملبادئ العامة والقيود املستوى الرابع: الطرق احملاسبية لقياس عناصر الكشوف املالية واإلفصاح عنها- يف هذا البحث سيتم التطرق إىل احملاور التالية: احملور األول: يتحدد فيه مفهوم املعلومة احملاسبية وجودتها يف بعض األطر التصورية. احملور الثاني: يتحدد فيه جودة املعلومة احملاسبية)أو املالية أو االقتصادية( يف حد ذاتها وما يتعلق مبتخذي القرار. احملور الثالث: تأثري اخلصائص الشخصية- ملعدي ومستخدمي الكشوف املالية - يف جودة املعلومات احملاسبية. مفه}}وم املعلوم}}ة احملاس}}بية وجودته}}ا يف بع}}ض األط}}ر التصورية)النظري}}ة( يف هذا احملور يتم الرتكيز على مفهومي املعلومة احملاسبية وجودتها وذلك وفقا ملا جاء يف بعض األطر التصورية اليت سيتم التطرق إليها. 1-1 املعلومة احملاسبية : ميثل مفهوم املعلومة احملاسبية خمرجات النظام احملاسيب الناجتة عن معاجلة البيانات احملاسبية- من خالل مدخالت البيانات تشغيل أو معاجلة البيانات ثم املخرجات يف شكل معلومات حماسبية- فالغرض الرئيسي للمحاسبة يتمثل يف توفري املعلومات املفيدة الختاذ القرارات واملنتج النهائي للمعلومات احملاسبية يتجسد يف القرار الذي يتم التوصل إليه باستخدام املعلومات احملاسبية. فاملعلومات احملاسبية متثل ببساطة الوسائل اليت تستخدم لقياس وتوصيل األحداث االقتصادية )1( املعتربة كمصدر أو سبب لتغريات قيم عناصر امليزانية لدى الكيان. إن تقديم املعلومات احملاسبية يكون جمسدا يف كشوف مالية )ميزانية حساب النتائج جدول سيولة اخلزينة أو جدول التدفقات النقدية جدول تغري األموال اخلاصة وامللحق( وإذا أضيفت إليها تقارير أخرى - مثل تقرير حمافظ احلسابات تقرير جملس اإلدارة التنبؤات املالية واألخبار ذات الصلة باملؤسسة ووصف اخلطط والتوقعات وكذلك التأثري البيئي أو االجتماعي ألعمال الكيان- تساعد مستخدمي هذه املعلومات يف اختاذ قراراتهم املالية أو االقتصادية وتصبح املعلومات مالية أو اقتصادية وناجتة عن تقارير مالية وليس الكشوف املالية فحسب اليت تعترب احملور األساسي للتقارير املالية. األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص جودة املعلومة احملاسبية : ظهرت مالمح التحول من االهتمام باملبادئ إىل الرتكيز على منفعة املعلومات احملاسبية املقدمة للمستخدمني يف عام 1966 من قبل اجلمعية األمريكية للمحاسبة AAA( American - Accounting Association ( حيث أقرت أربع صفات لتقييم مدى جودة أو منفعة املعلومات احملاسبية )املالءمة القابلية للتحقق التحرر من التحيز والقابلية للقياس الكمي(. ميكن اإلشارة إىل بعض األطر التصورية اليت كان هلا األثر البارز واملهم يف حتديد نفعية املعلومة احملاسبية. فاإلطار التصوري يعترب مبثابة الدستور الذي تعتمد عليه مهنة احملاسبة يف إعداد وعرض الكشوف املالية وهو ضروري للمهنة ألنه) 2 (: - يقدم التعاريف لألهداف واملصطلحات واملفاهيم اليت تستخدم يف املمارسة العملية وحيدد ويصف جماالت وحدود احملاسبة وعملية إعداد التقارير املالية. - يوفر القاعدة األساسية اليت تبنى عليها املعايري احملاسبية اجلديدة أو لتعديل معايري قائمة فاإلطار الفكري )التصوري( للمحاسبة يقدم قاعدة مشرتكة متفق عليها ومنطقا أساسيا لتقييم البدائل احملاسبية املطروحة حلل مشكلة حماسبية معينة ناجتة عن التغريات املستمرة اليت تعرفها بيئة األعمال من الناحية التكنولوجية اإلدارية التسويقية واملالية. - يقدم وصفا للممارسة احلالية يف مهنة احملاسبة وإعداد التقارير املالية جملس معايري احملاسبية املالية األمريكي : )FASB - Financial Accounting Standards Board-( اعترب جملس معايري احملاسبية املالية األمريكي حتديد األهداف القاعدة األساسية اليت جيب االعتماد عليها يف تقييم البدائل احملاسبية الختيار البديل ذي املعلومات األكثر جودة وذلك ملساعدة املستخدمني )اخلارجني خاصة املستثمرين والدائنني( يف ترشيد قراراتهم. فاملعلومات احملاسبية اجليدة هي تلك املعلومات األكثر فائدة يف جمال ترشيد القرارات االقتصادية) 3 ( وبعد حتديد اجمللس) FASB ( لألهداف أضاف هلا حتديد مفاهيم جودة املعلومات احملاسبية يف البيان رقم 1980/2 بعنوان»اخلصائص النوعية للمعلومات احملاسبية «وحددها يف اخلصائص األساسية التالية : ( املالءمة املوثوقية أو املصداقية( جملس معايري احملاسبية الدولية : International( )Accounting Standards Board IASB جملس معايري احملاسبة الدولية -أو جلنة معايري احملاسبة الدولية سابقا - جاء إطاره الفكري الصادر عام 1989 حمددا اخلصائص النوعية للمعلومات احملاسبية يف أربع خصائص أساسية )القابلية للفهم املالءمة املوثوقية والقابلية للمقارنة( وجاء متأخر ا نوع ا ما حبوالي عشر سنوات عن اإلطار الفكري جمللس معايري احملاسبية املالية.)FASB( اجمللس الوطين للمحاسبة الفرنسي CNC-( )Conseil National de la Comptabilité ففرنسا ال توجد فيها هيئة معايري حماسبية مثل FASB و

3 أ. نوي احلاج IASB إلعداد وإصدار وتنظيم املعايري احملاسبية وكنتيجة لذلك ال توجد جمموعة مبادئ حماسبية مقبولة قبوال عاما )4( كما هو احلال يف الواليات املتحدة األمريكية لكن املخطط احملاسيب العام Général( )PCG - Plan Comptable يعترب املصدر املهم لكل اللوائح احملاسبية يف فرنسا وي دار بواسطة اجمللس الوطين للمحاسبة)- la CNC - Conseil National de (. Comptabilité وبناء على القانون الفرنسي فإن كل شركات األعمال املسجلة بفرنسا ملزمة مبسك نظام حماسيب يتفق مع املخطط احملاسيب العام.)PCG( فاملخطط احملاسيب العام ليس جمرد دليل حسابات فقط فهو دليل حماسيب مفصل بشكل كبري جدا حيث يشتمل على تعريفات للمصطلحات.)5( احملاسبية وقواعد القياس والتقييم ومناذج للكشوف املالية ومبقتضى األمر رقم الصادر يف 22 جانفي 2009 املؤسس هليئة جديدة للمعايري احملاسبية الفرنسية )- ANC )- Autorité des Normes Comptables حلت حمل اجمللس الوطين للمحاسبة) CNC ( وجلنة التنظيم احملاسيب CRC-( )- Comité de la Réglementation comptable وبدأت هذه اهليئة اجلديدة عملها بداية من عام )6( النظام احملاسيب املالي اجلزائري Système-( SCF -.)Comptable Financier أما النظام احملاسيب املالي)- Comptable SCF - Système )Financier جاءمتضمنا إطار اتصوري احسب املادة السادسة )6( من القانون 11/07 )7( وحدد اخلصائص النوعية للمعلومة الواردة يف الكشوف املالية )باملالءمة والدقة وقابلية املقارنة والوضوح( )8( لكن ميكن اإلشارة إىل أن )SCF( اعتمد يف إطاره التصوري على معايري احملاسبة الدولية باإلضافة إىل املخطط احملاسيب العام الفرنسي ComptableGénéral( ( PCG-Plan كتسمية بعض اخلصائص باملبادئ. ولعل اجلزائر بإعادة هيكلة هيئاتها احملاسبية اليت تدخل يف إطار إجناز اإلصالح احملاسيب تسعى إلعطاء دفع جديد ملهنة احملاسبة ثم تقنني العمل احملاسيب من خالل تنصيب جملس احملاسبة الذي خيضع إىل وزارة املالية )التنصيب مت يف 2011/10/16 من قبل وزير املالية(. )9( - I I اخلصائص النوعية للمعلومات احملاسبية الشك أن جودة املعلومة احملاسبية مرتبطة مبجموعة من اخلصائص النوعية املشكلة ألحد املكونات األساسية لإلطار التصوري للهيئات املهتمة مبهنة احملاسبة فما هي اخلصائص النوعية للمعلومة احملاسبية اليت ركزت عليها خمتلف اهليئات املهتمة باحملاسبة وخاصة جملس معايري احملاسبة الدولية وما الغرض منها تسعى خمتلف األطر التصورية من خالل خصائص نوعية أساسية )القابلية للفهم املالئمة املوثوقية القابلية للمقارنة( وأخرى ثانوية )القيمة التنبؤية للمعلومات التغذية العكسية التوقيت املناسب قابلية التحقق احلياد الصدق يف التعبري( إىل حتقيق جودة املعلومات احملاسبية يف كشوفاتها املالية وذلك بالرغم من بعض االختالفات يف عدد هذه اخلصائص بني اإلطار التصوري جمللس معايري احملاسبة الدولية وجملس معايري احملاسبة املالية يف الواليات املتحدة األمريكية وترتبط جودة املعلومة احملاسبية باملعلومة يف حد ذاتها ومبستخدميها يف اختاذ القرار اخلصائص النوعية املرتبطة باملعلومات احملاسبية يف حد ذاتها : هي خصائص أساسية ال ميكن فصلها عن املعلومة يف حد ذاتها حتى تكسب النفعية عند مستخدميها وهي املالءمة املوثوقية والقابلية للمقارنة وأخرى ثانوية يتم توضيح هذه اخلصائص تبعا ملا جاء به اإلطار التطوري )النظري( للجنة املعايري احملاسبة الدولية عام 1989 على اعتبار أن هناك اجتاه حنو التوافق بني IASB( و )FASB يف إصدار معايري التقارير املالية الدولية اليت يتم من خالهلا تقليص فجوة االختالف بني اهليئتني على فرضية إعالن 2011 لتطبيق املعايري احملاسبية الدولية يف الواليات املتحدة األمريكية يف عام 2015 أو 2016 ونفس األمر بالنسبة لليابان الذي ستعلن يف سنة 2012 تطبيق املعايري كأقصى حد عام 2015 أو )10( اخلصائص النوعية األساسية: متثل اخلصائص النوعية األساسية: املالءمة املوثوقية والقابلية للمقارنة جوهر منفعة املعلومات ملستخدميها أما اخلصائص الثانوية فهي مدعمة للخصائص األساسية املالءمة : لكي تكون املعلومات احملاسبية مفيدة جيب أن تكون مالئمة حلاجات متخذي القرارات ومتتلك املعلومات خاصية املالءمة عندما تؤثر على القرارات االقتصادية للمستخدمني مبساعدتهم يف تقييم األحداث املاضية واحلاضرة واملستقبلية وتكوين توقعات- أو قدرة تنبؤية - عن النتائج اليت سوف ترتتب عن هذه األحداث )11( أو عندما تؤكد تصحيح تقييماتهم املاضية أو القدرة على التقييم االرتدادي)التغذية العكسية(. فاملالءمة تعين وجود ارتباط بني املعلومات وبني القرار كما تكون قادرة على إحداث تغيري يف اجتاه القرار وغيابها يؤدي عادة إىل اختاذ قرارات خاطئة املوثوقية )االعتمادية املعو لية(: املوثوقية هي اخلاصية األساسية الثانية بعد خاصية املالءمة و تعترب املعلومات موثوق بها إذا كانت خالية من األخطاء املادية أي املعلومات اليت إذا ح ذفت أو ق دمت بشكل غري صحيح ميكن أن تؤثر على القرارات االقتصادية ملستخدميها- وبعيدة عن التحيز )12(. إن املوثوقية تتعلق بأمانة املعلومات وإمكانية االعتماد عليها القابلية للمقارنة : يكون أمام مستخدمي الكشوف املالية بصفة عامة واملستثمرين واملقرضني بصفة خاصة فرص استثمار وإقراض متعددة و جيب أن يكون مستخدمو الكشوف املالية قادرين على إجراء مقارنات هلذه الكشوف لعدة فرتات زمنية خمتلفة لنفس 36 األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص

4 مقاربة جودة املعلومة احملاسبيةيف النظام احملاسيب املالي اجلزائري 37 الكيان وذلك لتحديد بعض االجتاهات املتعلقة باملركز املالي للكيان وأدائه كما جيب أن يكونوا أيضا قادرين على مقارنة الكشوف املالية ملختلف الكيانات وذلك لتقييم املركز املالي و األداء وكذا التغريات يف املراكز املالية لتلك الكيانات )13( وحتى تتحقق املقارنة يلزم تطبيق نفس اإلجراءات ملعاجلة األحداث املماثلة عرب الفرتات احملاسبية املتتالية يف كيان معني )وهذه تدعى خاصية الثبات( أما تطبيق نفس اإلجراءات بني الكيانات املختلفة تدعى التماثل ( التوحيد( )14(. النظام احملاسيب املالي يف املادة 29 من القانون 11/07 بني ما يتعلق خباصية القابلية للمقارنة يف مايلي: - توفر الكشوف املالية معلومات تسمح بإجراء مقارنات مع السنة املالية السابقة. - يتضمن كل قسم من أقسام امليزانية وحساب النتائج وجدول تدفقات اخلزينة إشارة إىل املبلغ املتعلق بالقسم املوافق له يف السنة املالية السابقة. - يتضمن امللحق معلومات مقارنة تأخذ شكل سرد وصفي وعددي. - عندما يصبح من غري املمكن مقارنة أحد األقسام العددية من أحد الكشوف املالية مع املركز العددي من الكشف املالي للسنة املالية السابقة بسبب تغيري طرق التقييم أو العرض يكون من الضروري تكييف مبالغ السنة املالية السابقة جلعل املقارنة ممكنة. - إذا كان من غري املمكن مقارنة بسبب اختالف مدة السنة املالية أو ألي سبب أخر فإن إعادة الرتتيب أو التعديالت اليت أدخلت على املعلومات العددية للسنة املالية السابقة تكون حمل تفسري يف امللحق حتى تصبح قابلة للمقارنة. النظام احملاسيب املالي جيعل انسجام املعلومات احملاسبية وقابلية مقارنتها خالل الفرتات املتعاقبة من دوام تطبيق القواعد والطرق املتعلقة بتقييم العناصر وعرض املعلومات )15( اخلصائص الثانوية: يضع بعض الكتاب خلاصييت املالءمة واملوثوقية عدة خصائص أو قيود أو مبادئ وذلك حسب األطر التصورية لكل من جملس معايري احملاسبة الدولية) IASB ( وجملس معايري احملاسبة املالية) FASB ( والنظام احملاسيب املالي) SCF ( اخلصائص الثانوية التالية : األهمية النسبية : إن املعلومات ذات األهمية النسبية هي تلك اليت يؤدي حذفها أو حتريفها إىل التأثري على القرارات االقتصادية اليت يتخذها املستخدم اعتمادا على الكشوف املالية. وجملس معايري احملاسبة الدولية يعتربها نقطة فاصلة أكثر من كونها خاصية نوعية يف املعلومات لكي تكون نافعة) 16 ( أما جملس معايري احملاسبة املالية فيعتربها حمددا ( قيدا( ويسميها عتبة االعرتاف وقسم املعلومات إىل )17( : هامة نسبيا : فهي معلومات تتجاوز عتبة أو حد االعرتاف وتدرج يف الكشوف املالية ألنها تؤثر على قرار املستخدم فهي معلومات مالئمة غري هامة نسبيا : فهي معلومات ال تتجاوز عتبة االعرتاف وال داعي إلدراجها يف الكشوف املالية ألنها ال تؤثر األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص على قرار املستخدم فهي معلومات غري مالئمة. لكن النظام احملاسيب املالي )SCF( اجته نفس منحى النظام احملاسيب العام الفرنسي) PCG ( معتربا إياها)األهمية النسبية( مبدء ا جيب أن ي ربز كل معلومة مهمة مع إمكانية مجع املبالغ غري املعتربة وأن تعكس الصورة الصادقة للكشوف املالية أما العناصر )البنود( قليلة األهمية ال تطبق عليها املعايري احملاسبية )18( التمثيل الصادق : لكي تكون املعلومات موثوق فيها فإنها جيب أن متثل بصدق العمليات )العملية هي حدث خارجي ميثل حتويال أو تبادال بني وحدتني أو أكثر( وغريها من األحداث )احلدث هو مصدر أو سبب تغريات القيم يف األصول وااللتزامات واألموال اخلاصة. وميكن أن تكون األحداث داخلية أو خارجية( اليت متثلها أو يفرتض أن متثلها بدرجة معقولة والنظام احملاسيب املالي.)19( اعتربها انعكاس لألهمية النسبية تغليب اجلوهر على الشكل : لكي متثل املعلومات بصدق العمليات وغريها من األحداث اليت متثلها فانه من الضروري احملاسبة عن تلك العمليات واألحداث طبقا جلوهرها وواقعها االقتصادي وليست فقط طبقا لشكلها القانوني )20( )كاإلجيار التمويلي الذي يرمسل يف سجالت املستأجر وليس املؤجر( احليادية : لكي تكون املعلومات الواردة يف الكشوف املالية موثوق فيها فإنها جيب أن تكون حمايدة أي خالية من التحيز )سيشار إىل التحيز الحقا يف احملور الثالث(. ومبدأ احليادية يف النظام احملاسيب املالي مل يشار إليه يف من النصوص التشريعية والتنظيمية إال يف معجم املصطلحات الوارد يف القرار املؤرخ 26 جويلية التحفظ )احليطة واحلذر( : يواجه معدو الكشوف املالية وليس احملاسب وحده ألن الكشوف املالية تضبط حتت مسؤولية مسريي الكيان )21( - حاالت عدم التأكد اليت حتيط بالعديد من املواقف منها إمكانية حتصيل الديون املشكوك فيها والعمر اإلنتاجي املتوقع للتجهيزات واملعدات فالتحفظ هو مراعاة الدرجة املعقولة من احلذر وجتنب املبالغة يف التقديرات دون أن يكون هناك احتياطات سرية أو خمصصات بأكثر مما جيب. والتحفظ يعين إظهار القيمة األقل من بني القيم احملتملة لألصول واملنتوجات )اإليرادات( والقيمة األعلى من بني القيم احملتملة لألعباء واخلصوم )22( االكتمال : لكي تكون املعلومات الواردة يف الكشوف املالية موثوق فيها جيب أن تكون مكتملة يف حدود ما تسمح به اعتبارات األهمية النسبية دون إهمال املعلومات اليت ميكن أن تؤثر على قرارات مستخدمي الكشوف املالية. وضع النظام احملاسيب املالي معجما يتضمن تعاريف املصطلحات التقنية احملاسبية مبا فيها اخلصائص النوعية األساسية والثانوية)املبادئ( ومفاهيم أخرى )23(.

5 أ. نوي احلاج 2-2 اخلصائص النوعية املرتبطة باملستخدمني أو متخذي القرار: إن مستوى جودة املعلومات احملاسبية واالستفادة منها ال يعتمد فقط على اخلصائص النوعية الذاتية األساسية والثانوية بل يعتمد أيضا على خصائص تتعلق باملستفيد منها أو متخذ القرار نفسه يف املعرفة املتعلقة مبضمون الكشوف املالية ذات الغرض العام ويؤثر- متخذ القرار- بشكل مباشر على مستوى اإلفصاح. واعتمادا على هذا فمهنة احملاسبة حددت تارخييا مستويني ملستخدمي املعلومات احملاسبية املستخدم العادي ( املستثمر العادي( واملستخدم احلصيف )املستثمر احلصيف(. لكن ضرورة اإلفصاح التام لكل من املستثمر العادي واحلصيف أمر جممع عليه من خالل تقديم الكشوف املالية ذات الغرض العام متخذ القرار مستثمر عادي) متوسط الفطنة( : حتى بداية الثالثينات من القرن العشرين كانت املعلومات احملاسبية توجه أساس ا خلدمة اإلدارة والدائنني لكن بعد األزمة االقتصادية الكربى ( ( حتول التوجه املعلوماتي للكشوف املالية إىل الساهمني واملستثمرين ولقد جاءت الضغوط هلذا التحول من القطاع املالي والبورصات املالية وليس من احملاسبني )24( فأهم خاصية تتعلق مبستعمل الكشوف املالية القابلية للفهم. ترتبع القابلية للفهم على قمة اخلصائص النوعية األساسية للمعلومات احملاسبية يف اإلطار التصوري جمللس معايري احملاسبية الدولية وجملس معايري احملاسبة املالية هذا األخري الذي مل يدرجها مع اخلصائص النوعية املرتبطة باملعلومة يف حد ذاتها. املستثمر هو عادة ما يكون من مجهور املساهمني الذي ال تتوفر لديه القدرة يف احلكم على كفاية املؤسسة اليت يقبل على استثمار أمواله فيها وال يتمتع بثقافة حماسبية وحتليلية واقتصادية كافية فهو يعتمد يف اختاذ قراراته على رأي مدقق احلسابات)حمافظ احلسابات( حول املركز املالي للمؤسسة )25(. فاإلفصاح احملاسيب املتوجه إىل املستثمر العادي يسمى اإلفصاح التقليدي أو الوقائي الذي يهدف إىل محاية املستثمر العادي ذي القدرة احملدودة يف استخدام املعلومات املالية املتضمنة يف الكشوف املالية التقليدية ( كشفي امليزانية وحساب النتائج( ومع الزمن أضيفت هلما مالحظات حول السياسات احملاسبية املتبعة يف تقييم األصول الثابتة وحتديد االهتالكات وطريقة تقييم املخزون السلعي وعدد األسهم املصدرة متخذ القرارات مستثمر حصيف : ظهر مفهوم املستثمر احلصيف أواخر الستينات من القرن العشرين عندما مت الرتكيز على فائدة املعلومات احملاسبية- أي جودة املعلومات احملاسبية- يف اختاذ القرارات. فهذا املستثمر يتمتع باستيعاب جيد وفهم ومعرفة مسبقة وله القدرة يف استخدام وحتليل املعلومات احملاسبية وهو متخصص أو حملل مالي يتابع التطورات املالية واالقتصادية ويوازن بني البدائل )26(. فاإلفصاح املوجه إىل املستثمر احلصيف يسمى اإلفصاح اإلعالمي ويتضمن كل ما يقدمه اإلفصاح التقليدي ( الوقائي( اخلاص باملستثمر العادي باإلضافة إىل جدول التدفقات النقدية جدول تغري األموال اخلاصة ومتممات أخرى للكشوف املالية كامللحق تقرير مدقق احلسابات )تقرير حمافظ احلسابات( وتقرير اإلدارة. فاإلفصاح اإلعالمي ينقل االهتمام من الكشوف املالية األساسية ذات الغرض العام إىل التقارير املالية اليت تعترب أمشل من الكشوف املالية وهذا ما تضمنته املعايري احملاسبية الدولية من تقارير إضافية مفيدة ملستخدمي املعلومات احملاسبية يف اختاذ قراراتهم االقتصادية مثل التقارير اليت تتطلبها املعايري التالية: - املعيار رقم 34 التقارير املالية املرحلية - املعيار رقم 14 التقارير عن القطاعات - املعيار رقم 24 اإلفصاح عن األطراف ذات العالقة - املعيار رقم 33 رحبية السهم فالنظام احملاسيب املالي يولي أهمية خاصة بالنسبة خلاصية القابلية للفهم من خالل امللحق )يسمى السياسات احملاسبية واإليضاحات( الذي ي عد جزءا من الكشوف املالية وهو يوفر التفسريات الضرورية لفهم أفضل للميزانية حساب النتائج جدول سيولة اخلزينة وجدول تغري األموال اخلاصة فهما أفضل ويتمم كلما اقتضت احلاجة املعلومات املفيدة لقارئي احلسابات فامللحق ال ميكنه حبال من األحوال أن حيل حمل ما يسجل يف الكشوف املالية األخرى. وهناك معياران أساسيان يسمحان بتحديد املعلومات املطلوب إظهارها يف امللحق )27( : - الطابع املالئم لإلعالم )لإلفصاح( - األهمية النسبية فامللحق ال يشتمل إال على املعلومات الكفيلة بالتأثري يف احلكم الذي قد حتكم به اجلهات اليت ت رسل إليها الوثائق على ممتلكات املؤسسة ووضعيتها املالية ونتيجتها. إن تطبيق اخلصائص النوعية واملعايري احملاسبية عادة يؤدي إىل احلصول على كشوف مالية ت ظهر ما هو مفهوم بصفة عامة على أنه الصورة العادلة واحلقيقية )أو عدالة عرض تلك املعلومات(. أما النظام احملاسيب املالي اعترب الصورة الصادقة)العادلة( انعكاس ملبدأ األهمية النسبية )28(. 3-2 القيود على املعلومات املالئمة واليت ميكن االعتماد عليها )29( : لتحقيق أهداف التقارير املالية ذات اخلصائص النوعية اليت جتعلها مفيدة للمستخدمني يف اختاذ القرارات فإن جملس معايري احملاسبة الدولية )IASB( وضع هلا ثالثة حمددات) قيود( فاحملدد أو القيد هو مربر للخروج عن القواعد العامة اليت تنص عليها بعض املبادئ احملاسبية أو استثناء ي سمح به للخروج على تطبيق بعض املبادئ احملاسبية الرئيسية )30( وهي: التوقيت املالئم أو املناسب: يقصد بالتوقيت املالئم أو املناسب توفري املعلومات يف حينها قبل أن تفقد منفعتها أو قدرتها على التأثري يف عملية اختاذ القرارات إذا حدث تأخري غري ضروري إن توفر املعلومات يف الوقت املناسب يعد أمرا مفيدا ومرغوبا حتى ولو كان أحيانا فيه التضحية بشيء من الدقة احملاسبية ودرجة عدم التأكد لصاحل التوقيت املالئم 38 األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص

6 39 ومدة ستة )6( أشهر جتعل الكيان يف وضع يستطيع فيه إصدار الكشوفات املالية كحد أقصى )31( املواءمة بني التكلفة والعائد : تعترب املواءمة أو املوازنة بني التكلفة والعائد قيدا حاكما وليس خاصية نوعية فهي قاعدة عامة جيب مراعاتها عند إنتاج وتوزيع املعلومات الختاذ القرار بالبدء أو جتاوز إنتاج املعلومات نفسها إذ جيب أن تفوق منفعة املعلومات تكلفة إعدادها إال أن تقييم املنافع والتكلفة يعتمد بشكل كبري على التقدير الشخصي للمحاسب باإلضافة إىل أن تكلفة املعلومات ال يتحملها بالضرورة من يستفيد منها مثل تكلفة السلع. وميكن تقسيم تكلفة املعلومات إىل قسمني رئيسيني هما) 32( : أ- تكاليف مباشرة تشمل مصاريف مجع البيانات وتصنيفها ثم بعد ذلك مصاريف معاجلتها أو تشغيلها وصوال إىل املعلومات. ب- تكاليف غري مباشرة تتضمن مصاريف نشر البيانات وما يلحق بها من إيضاحات. إن مشاكل القياس الكمي لتكاليف ومنافع املعلومات احملاسبية- على كثرتها وتعقيداتها- ينبغي أال تكون مدعاة إلصدار املعايري احملاسبية وطرق التطبيق العملي كما لو كانت تلك املعلومات جمانية بدون تكلفة فيكثر فيض املعايري كما ينبغي أال نفرتض أن التكلفة تفوق املنفعة دوما فيرتاجع إصدار معايري هامة ومفيدة. إن املشكلة اليت جيب مبواجهتها تكمن يف إمكانية حتقيق املوازنة بني هذين احلدين )33( املواءمة بني اخلصائص النوعية : جيب إجياد نوع من التوازن املناسب بني تلك اخلصائص النوعية للمعلومات ألن عادة يتبني ضرورة إقامة املواءمة أو املوازنة بني هذه اخلصائص وعلى احملاسب أن يسعى باستمرار لتحسني درجة املالئمة واملوثوقية يف املعلومات احملاسبية وأن عليه املوازنة بينهما جلعل املعلومات احملاسبية أكثر فائدة السيما أن حالة التعارض بينهما كثرية احلدوث فاملقاييس احملاسبية يتم التوصل إليها يف ظروف عدم التأكد )34( فإن خاصية التحفظ- حسب جملس معايري احملاسبة الدولية أو قيد حسب جملس معايري احملاسبة املالية أو مبدأ حسب النظام احملاسيب املالي )35( تقدم أساسا يستند إليه لتفضيل بعض الطرائق أو املقاييس أو التقديرات البديلة عند إعداد الكشوف املالية. 4-2 الغرض من اخلصائص النوعية للمعلومات احملاسبية : إن اخلصائص النوعية للمعلومات احملاسبية تساعد يف اإلجابة على الكثري من التساؤالت )لتقييم عنصر من الكشوف املالية وتقديم معلومات عنه نأخذ بالتكلفة التارخيية أم بالقيمة العادلة أي من طرق االهتالك نستعمل متى تعترب تكاليف البحث والتطوير كأصل ومتى تكون كمصروف ( واختيار أحسن بديل من البدائل املسموح بها وعندها تصبح هذه املعلومات أكثر فائدة. فاخلصائص النوعية للمعلومات احملاسبية تفيد كل من: - اجلهات املسؤولة عن وضع املعايري - اجلهات املسؤولة عن إعداد الكشوف املالية )احملاسب حمافظ احلسابات( األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص مقاربة جودة املعلومة احملاسبيةيف النظام احملاسيب املالي اجلزائري - III اخلصائ}}ص الش}}خصية وتأثريه}}ا عل}}ى ج}}ودة املعلوم}}ات احملاسبية إن توفر ممارسني أكفاء حلل املشكالت احملاسبية باستخدام كل من احلكم املهين )التكوين( وتطبيق معايري أخالقية سيؤثر بشكل خاص يف إعداد الكشوف املالية وبشكل عام على مصاحل األطراف اليت تستعمل هذه الكشوف. فالكفاءة املهنية والسلوك األخالقي هلما أهمية بالغة عند إعداد الكشوف املالية ولتوضيح ذلك جيب على احملاسب مراعاة عدد من النقاط املعقدة) 36( : - ما هي النقطة اليت حتدث فيها عمليات معقدة معينة وبالتالي يصبح هناك ضرورة إلدراجها بالكشوف املالية اليت يتم إرساهلا للمستثمرين والدائنني - ما هي النقطة اليت يقوم فيها الكيان باحملاسبة عن العمليات اليت تستمر لفرتة طويلة من الزمن - ما الذي يشكل إفصاحا مالئما للمعلومات اليت يتوقعها املستخدم احلصيف للكشوف املالية - ما هي النقطة اليت يثار عندها التساؤل عن ما إذا كانت املشكالت املالية للكيان كافية للشك يف بقاء الكيان بالعمل يف املستقبل القريب ومتى جيب توصيل هذه املعلومات ملستخدمي الكشوف املالية - متى ينظر إىل اجلهود اليت تبذهلا اإلدارة لتحسني الكشوف املالية للكيان على أنها جتاوزت احلدود املالئمة وأصبحت الكشوف املالية بالتالي مضللة فعال للمستثمرين والدائنني فنقص اخلربة وقلة العناية يصاحبهما خماطر الوقوع يف األخطاء من طرف من يعد املعلومات املالية أو من متخذ القرار الذي يستخدمها كما يعترب عدم التأكد الذي يكتنف الوقائع املستقبلية اليت قد حتدث على حنو مل يكن متوقعا عند إعداد املعلومات من أسباب املخاطر. 1-3 الكفاءة : املقصود بالكفاءة أداء املهام على حنو ميكن من خالله توفري معلومات حماسبية مناسبة وميكن االعتماد عليها مبا يتفق مع القوانني التنظيمية واملعايري الفنية بشكل مالئم )37(. فالكفاءة أمر هام جدا لدى جمتمع األعمال )اجلمهور( وجللب الثقة يف احلكم املهين )الكفاءة املهنية( للمحاسبني وتأكيدها للمصرح هلم بها على اهليئات املشرفة على مهنة احملاسبة أن تكون حازمة يف منح تراخيص مزاولة العمل للمحاسبني وبوجه عام جيب أن حيصل احملاسب على تعليم جامعي يف ختصص احملاسبة وجيتاز اختبار ومير بعدد من سنوات املمارسة احملاسبية كما هو معتمد يف الدول املتقدمة. 2-3 السلوك األخالقي : إن االهتمام بالكفاءة املهنية ال يقلل من أهمية االلتزام بالسلوك األخالقي أي أداء الشيء على الوجه الصحيح لتحقيق مطلب السالمة يف املعلومات احملاسبية. وأصبح ميثاق السلوك األخالقي أو السلوك املهين أمرا ضروريا لتوجيه األنشطة اليت يقوم بها األعضاء يف املنظمات املهنية وعلى اهليئات املشرفة على املهنة أن تولي ذلك بالغ األهمية.

7 أ. نوي احلاج 3-3 التحيز: ينقسم حتيز القياس احملاسيب حسب مصادره إىل ثالثة أنواع )38( : 1. - حتيز مصدره قواعد القياس 2. - حتيز مصدره الشخص القائم بعملية القياس 3. - وحتيز مصدره الشخص القائم بعملية القياس وقواعد القياس اليت يستخدمها هذا الشخص أي حتيز مشرتك. إن خلو املعلومات من التحيز حيقق خاصية احلياد - املذكورة سابقا- واليت تعين جتنب التحيز الذي ميارسه القائم بإعداد وعرض الكشوف املالية بهدف التوصل إىل نتائج حمددة مسبقا أو بهدف التأثري على قرارات مستخدمي هذه الكشوف يف اجتاه معني سواء ارتبطت أسباب التحيز بشخص احملاسب أو بقواعد القياس. وإذا مت الرتكيز على التحيز الذي مصدره القائم بعملية القياس حيدث مثال تكليف جمموعة من احملاسبني بتحديد قيمة قسط االهتالك ألصل ثابت بطريقة االهتالك الثابت أو اخلطي إال أنهم قد خيتلفون يف نتائج القياس احملققة خبصوص قيمة قسط االهتالك هذا االختالف سيكون رده إىل التقدير الشخصي للعمر اإلنتاجي أو القيمة املتبقية- قيمة النفاية- لألصل املعين وال ترجع الفروقات احملققة إىل قاعدة القياس. فالكفاءة والسلوك األخالقي لدى احملاسب كفيلني بتقليص مقدار مساحة التحيز يف الكشوف املالية وبالتالي زيادة درجة املوثوقية يف املعلومات اليت حتملها هذه الكشوف ملستخدميها. باإلضافة إىل العناصر السالفة الذكر اليت تساهم يف جودة املعلومات املالية هناك املنظمات املهنية الوطنية واإلقليمية والدولية اليت تؤطر مهنة احملاسبة وتسعى باستمرار يف حث الكيانات بتطبيق خمتلف املعايري من أجل الوصول إىل معلومة )39( جبودة عالية. اخلامتة التطرق إىل نفعية املعلومة احملاسبية يعين الرتكيز على اخلصائص النوعية اليت جيب أن تتصف بها هذه املعلومات حيث أصبحت النظم احملاسبية تعمل على جتسيدها يف كشوفها املالية ومن ثم تكون املسؤولية كبرية على عاتق كل مؤسسة معدة للكشوف املالية يف حتقيق ذلك وهذا مرتبط مبدى قدرة اإلطار التصوري ألي نظام حماسيب يف توصيل هذه اخلصائص وتيسري فهمها للمحاسب ومستخدم املعلومات احملاسبية ويف ختام هذه الورقة البحثية جتدر بنا اإلشارة إىل بعض النقاط اليت تهم األطراف اليت تعد وتعرض أو تستخدم املعلومات احملاسبية : - ما يالحظ على النظام احملاسيب املالي يف إطاره التصوري أنه تبنى معايري احملاسبة الدولية لكن من رؤية املخطط احملاسيب العام الفرنسي كاستخدام مصطلح املبدأ بدل اخلاصية )كمبدأ األهمية النسبية عل سبيل املثال وليس احلصر(. - للوصول إىل معلومة متعلقة جبانب من جوانب النظام احملاسيب املالي يكون من خالل القانون أو املرسوم التنفيذي أو القرار املؤرخ يف 26 يوليو 2008 أو...اخل فتحتاج إىل مراجعة كل هذه النصوص أما يف جملس معايري احملاسبية الدولية فهي مرتبة وحمددة يف معايري معينة بأرقام يسهل الرجوع إليها. - النظام احملاسيب املالي يتوافق مع املعايري احملاسبية الدولية يف وضع معجما يتضمن تعاريف املصطلحات التقنية احملاسبية. - إن بعض املصطلحات املستخدمة يف النظام احملاسيب املالي ال ميكن فهمها إال بالرجوع إىل معايري احملاسبة الدولية واألمثلة التوضيحية هذه األمثلة اليت أصبحت جزءا ملحقا مبعظم املعايري احملاسبية اجلديدة واحملدثة ومن ثم على النظام احملاسيب املالي أن يستجيب هلذه املستجدات من أجل توصيل املعلومة املالية بالشكل الذي يساعد م عد هذه املعلومة وخيدم األطراف اليت هلا اهتمام باملؤسسة. اهلوامش )1(- روبرت ميجز جان وليامز سوزان هكا مارك بتيز احملاسبة أساس لقرارات األعمال ترمجة مكرم عبد املسيح وحممد عبد القادر الديسطي دار املريخ السعودية 2006 ص 15. )2(- علي أمحد أبو احلسن حممد مسري الصبان احملاسبة املتوسطة املفاهيم ومعايري القياس واإلفصاح احملاسيب اجلزء األول الدار اجلامعية مصر 1997 ص 25. )3(- روبرت ميجز وآخرون مرجع سابق ص 190. )4(- حممد املربوك أبو زيد احملاسبة الدولية وانعكاساتها على الدول العربية إيرتاك للطباعة والنشر والتوزيع القاهرة 2005 الطبعة األوىل ص 100. )5(- حممد املربوك أبو زيد مرجع سابق ص 101. نقال عن: Nobes, C.W. and Parker, R. H. (eds), «Comparative International- (6 P.68). )Accounting», Cambridge, Prentice Hall (1981, - موقع هيئة املعايري احملاسبية)الفرنسية(: /anc أطلع عليه يوم 2011/09/03. )7(- القانون رقم 11/07 املؤرخ يف 25 نوفمرب 2007 يتضمن بالنظام احملاسيب املالي املادة رقم 6 اجلريدة الرمسية رقم 74 سنة )8(- املرسوم التنفيذي رقم 156/08 املؤرخ يف 26 ماي 2008 املتضمن تطبيق أحكام القانون رقم 11/07 املادة رقم 8. )9(- جملس معايري احملاسبة الدولية اإلطار الفكري 1989 الفقرات من 24 إىل.42 )10(- نفس موقع هيئة املعايري احملاسبية)الفرنسية( أطلع عليه يوم 2011/09/03. )11(- رضوان حلوة حنان النموذج احملاسيب املعاصر من املبادئ إىل املعاير دار وائل للنشر عمان 2006 الطبعة الثانية ص 200. )12(- للمزيد يرجع إىل : - حممد مطر موسى السويطي التأصيل النظري للممارسات املهنية احملاسبية دار وائل للنشر عمان 2008 الطبعة الثانية ص 147. )13(- احلاج نوي انعكاسات تطبيق التوحيد احملاسيب على القوائم املالية للمؤسسة االقتصادية اجلزائرية مذكرة ماجيستري جامعة الشلف 40 األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص

8 مقاربة جودة املعلومة احملاسبيةيف النظام احملاسيب املالي اجلزائري 2008/2007 غري منشورة ص 53. )14(- للمزيد يرجع إىل: - رضوان حلوة حنان مرجع سابق ص حممد مطر موسى السويطي و آخرون مرجع سابق ص )15(- املرسوم التنفيذي رقم 156/08 مرجع سابق املادة 15. )16(- جملس معايري احملاسبة الدولية اإلطار الفكري 1989 الفقرتان 29 و 30. )17(- رضوان حلوة حنان مرجع سابق ص 221. )18(- رضوان حلوة حنان مرجع سابق ص 221. )19(- نفس املرجع السابق املادة 11. )20(- نفس املرجع السابق املادة 18. )21(- القرار املؤرخ يف 26 جويلية 2008 حيدد قواعد التقييم واحملاسبة وحمتوى الكشوف املالية وعرضها وكذا مدونة احلسابات وقواعد سريها النقطة ص 22. )22(- املرسوم التنفيذي رقم 156/08 مرجع سابق املادة 14. )23(- القرار املؤرخ يف 26 جويلية 2008 مرجع سلق ذكره املادة رقم 4. )24(- رضوان حلوة حنان مرجع سبق ذكره ص 196. نقال عن: E.S Hendiksen and M.F.Van Breda: accaunting Theary, Fifth -.Edition, Iruin and Mc Graw Hill, 1992, P335 )25(- رضوان حلوه حنان مرجع سابق ص 197. نقال عن : - اجملمع العربي للمحاسبني القانونيني جملد 12 املبادئ األساسية للتدقيق عمان 2001 ص 288. )26(- رضوان حلوه حنان مرجع سابق ص 198. )27(- القرار املؤرخ يف 26 جويلية 2008 حمتوى ملحق الكشوف املالية مرجع سبق ذكره ص 38. )28(- املرسوم التنفيذي رقم 156/08 مرجع سابق املادة 11. )29(- جملس معايري احملاسبة الدولية اإلطار الفكري 1989 الفقرات )30(- رضوان حلوة حنان مرجع سابق ص 221. )31(- للمزيد يرجع إىل: - رضوان حلوة حنان مرجع سابق ص معيار احملاسبة الدولية رقم )1 1 )IAS الفقرة رقم فريدريك تشوي وآخرون احملاسبة الدولية تعريب حممد عصام الدين زايد دار املريخ للنشر السعودية 2004 ص ص: القرار املؤرخ يف 26 جويلية 2008 مرجع سبق ذكره النقطة ص 22. )32(- حممد مطر وآخرون مرجع سابق ص 332. )33(- رضوان حلوة حنان مرجع سابق ص 225. )34(- نفس املرجع أعاله ص 236. )35(- املرسوم التنفيذي رقم 156/08 مرجع سابق املادة 14. )36( - روبرت ميجز وآخرون مرجع سابق ص 38. )37(- نفس املرجع أعاله ص 40. )38(- حممد مطر وآخرون مرجع سابق ص 149. نقال عن: George J. Murphy, A Numerical Representation of Some - 39 Accounting Conventions, The Accounting Review, April 1976, pp.)219-( األكادميية للدراسات اإلجتماعية واإلنسانية- العدد ص