وزارة التعميػ العالػي والبحث العممػي جامعة فرحات عبػاس ػ سطيؼ كمية العمو االقتصادية والتجارية وعمو التسيير قس العمو التجارية مذكرة مقدمة ضمف متطمبات الحصوؿ عمى شهادة الماجستير في العمو التجارية تخصص : د ارسات مالية و محاسبية معمقة الموضػػػػػوع المعالجة المحاسبيػػة لألدكات الماليػة في ظل معايير المحاسبة الدكلية : إعداد الطالبة: شالور كسا أعضاء لجنة المنػاقشة أستاذ التعليم العالي جبار محفوظ األستاذ الدكتور محاضر أستاذ عقارم مصطفى الدكػتور أستاذ محػاضر بػراقي تيجاني الدكتور أستاذ التعليم العالي رحػاؿ علي األستاذ الدكتور تحت إشراؼ الدكتور: عقارم مصطفى رئيسا جامعة سطيف مقررا جامعة بػاتنة مناقشا جامعة سطيف مناقشا جامعة بػاتنة السنة الجامعية 2011/2010
» احل ك ه ي الع ل ه ي أ ىت ا ى ك ع ل نت يا إ ال ما ل يا ع ه ل ال س بخ اى ك»ق ال وا (سورة البكرة ( 32
شكر كلمة يقوؿ سبحانو كتعالى ك إ ذ ت أ ذ ف ر ب ك م ل ئ ن ش ك ر ت م أل ز يد ن ك م ك ل ئ ن ك ف ر ت م إ ف ع ذ اب ي ل ش د يد ٧ فشكرا هلل على كل نعمو التي ال تحصى كال تعد... أتقد بالشكر ك االمتناف إلى كل أساتذتي في الدراسات العليا بجامعة فرحات عباس بسطيف كأخص بالذكر أستاذم الفاضل الدكتور عقارم مصطفى على توجيهاتو ك مالحظاتو القيمة. كما أشكر الدكاترة أعضاء لجنة المناقشة الذين ساىموا في إثراء ىذا العمل.
اإلهذاء أىدل ىذا العمل إلى أبي ك أمي الكريمين...إلى زكجي إلى إخوتي...إلى كل طالب علم...
احملتويات فورس
فورس احملتويات فورس احملتويات المحتوى الصفحة المقػػػدمػػػػػػة...أ - د الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا... 3 الحاجة لوضع المعايير المحاسبية..... 1. أه المحاوالت ال ارمية إلى تنظي مهنة المحاسبة... 4 2. أه المنظمات و الهيئات المؤثرة في إصدار المعايير المحاسبية... 9 3. أهداؼ التوافؽ المحاسبي و التوحيد... 28 4.. 1.4 التوافؽ المحاسبي الدولي...... 30. 1.1.4 مبر ارت التوافؽ المحاسبي... 30. 2.1.4 قيود الييئات الرقابية... 31 32 2.1.. م ازيا التوافؽ المحاسبي... 33. 3.1.4 معوقات التوافؽ المحاسبي... 34. 4.1.4 مقومات التوافؽ مع معايير المحاسبية الدولية... 35 2.4. التوحيد المحاسبي... 5. أثر األزمة المالية العالمية عمى جهات تشريع معايير المحاسبية الدولية... 38 خالصة الفصػػػػؿ.... 45 V
فورس احملتويات الفصل الجاىي احملاسبة معايري الدولية 47...IAS/IFRS 1. لمحة عف ظهور و تطور المعايير. 47 1.1. مفهو المعايير المحاسبية..... 50 2.1. أهمية المعايير المحاسبية الدولية.. 51 3.1. خصائص المعايير المحاسبية الدولية. 54 2. عمميات اصدار معايير المحاسبة الدولية. 56 1.2. اج ارءات تطوير المعيار المحاسبي الدولي 56 2.2. أهداؼ اصدار معايير المحاسبة الدولية.. 58 3. تبويب و عرض ممخص لمعايير المحاسبة و االبالغ المالي الدولية و تفسي ارتها.. 59 1.3. أه مفاهي و أهداؼ هذه المعايير... 59 2.3. تصنيؼ المعايير... 71 خالصة الفصػػػؿ.... 75 اليظاو الفصل الجالح احملاسيب املالي 77...SCF 1. المعايير المحاسبية التي يتضمنها النظا المحاسبي المالي الج ازئري... 79 2. قائمة الحسابات في النظا المحاسبي المالي.. 90 3. خمفية عف معايير األدوات المالية... 91 1.3. المصطمحات األساسية المستخدمة... 92 2.3. األدوات المالية.... 96 1.2.3. األدوات المالية التقميدية.. 96 2.2.3. المشتقات المالية... 103 3.2.3. األدوات المالية و المشاكؿ المعاصرة 113 خالصة الفصػػػػػػػؿ. 115 VI
فورس احملتويات الفصل الرابع ا عرتاف قياس مفاهيه املالية األدوات و ا فصاح 117 : 118 المالية : 1.األدوات العرض... Financial Instruments : Presentation IAS 32 1.1. تعريؼ األداة المالية حسب...IAS 32 118 2.1.عرض االلت ازمات و حقوؽ الممكية... 120.1.2.1.2.2.1 التصنيؼ كالت ازمات أو حقوؽ ممكية... 120 تصنيؼ األدوات المركبة 122...Compound Instruments 3.1. التقرير عف الفوائد والتوزيعات والخسائر و المكاسب... 123.4.1 أسه الخزينة...Treasury Stocks 124. 5.1 المقاصة بيف األصوؿ و الخصو المالية...124 Offsetting Financial Assets and Liabilities 2. األدوات المالية : االعت ارؼ والقياس... 126 Financial Instruments : Recognition and Measurement IAS 39 1.2. تعريؼ األداة المالية حسب...IAS 39 126.1.1.2 تمييد... 126 2.1.2. نطاؽ المعيار... 127 3.1.2. التصنيفات الرئيسية لألدوات المالية... 131.4.1.2 التعديالت التي أجريت عمى معيار المحاسبة الدولي رق) (... 33 141 144 144 145 148 148 150 VII 2.2. معايير االعت ارؼ و إلغاء االعت ارؼ في معيار المحاسبة الدولي رق) 33 (... Recognition and Derecognition 1.2.2. االعت ارؼ المبدئي...Initial Recognition 2.2.2. إلغاء االعت ارؼ...Derecognition 3.2. القياس في معيار المحاسبة الدولي رق )33(...Measurement.1.3.2 القياس المبدئي.. Initial measurement 2.3.2. القياس الالحؽ ل االعت ارؼ المبدئي...
فورس احملتويات Measurement subsequent to the initial recognition 156...Hedge Accounting.4.2 محاسبة التحوط 1.4.2. تعريؼ التحوط... 156 157.2.4.2 أدوات التحوط. Hedging instruments 3.4.2. المعالجة المحاسبية... 157 4.4.2. التوقؼ عف تطبيؽ محاسبة التحوط......159 Discontinuation of Hedge Accounting 164.3 األدوات المالية : اإلفصاح... Financial Instruments : Disclosure IFRS 7 165 1.3. أهمية األدوات المالية لممركز و األداء المالي... 165 1.1.3. بنود المي ازنية... 168 2.1.3. بنود قائمة الدخؿ و قائمة التغي ارت في حقوؽ الممكية... 168 3.1.3. السياسات المحاسبية... 168 4.1.3. محاسبة التحوط... 169 5.1.3. القيمة العادلة... 169 2.3. طبيعة و نطاؽ المخاطر الناشئة مف األدوات المالية... 170 1.2.3. إفصاحات نوعية... 170 2.2.3. إفصاحات كمية... خالصػػػة الفصؿ... 172... 174 قػػائمة الخػػػػػاتمة 202 المػػػػػ ارجع... VIII
فورس اجلداول و األشكال IX
فورس اجلداول و األشكال فورس اجلداول و األشكال الرقه العيوان الصفخة الجداوؿ : تصنيؼ المعايير الدولية.. 71 1 74 IAS/IFRS تصنيؼ المعايير المحاسبية 2 109 أهى انفىاسق ثي انعمىد اآلخهخ و انعمىد ان ستمجهيخ.. 3 147 يمخص المعالجات المحاسبية ألنواع التحويالت الثالثة 4 164 5 استثناءات مف نطاؽ...IFRS 7 األشكاؿ : 28...IASB International Accounting Standards Board ىيكؿ 1 140 شجرة تصنيؼ األصوؿ المالية.. 2 3 نموذج عالقة التحوط...... 159 VI
فورس اجلداول و األشكال املكدمة VI
املكدمة املكدمة بدأ االىتما اؼبتزايد يف كضع قواعد ؿباسبية من قبل اؽبيئات اؼبهنية منذ هناية السبعينات حيث ف يكن ىناؾ قواعد مش تكة علمية هبرم تطبيقها من قبل فبارسي مهنة احملاسبة ك كانت كل ىيئة يف كل من الدكؿ الصناعية تضع القواعد احملاسبية اػباصة هبا ك اليت ترل أهنا تتبلء مع مفاىيمها احملاسبية فتزايدت اغباجة إلهباد نقطة تبلقي ب ت اؼبعاي ت اؼبعموؿ هبا يف إعداد التقارير اؼبالية عل اؼبستول احمللي كب ت معاي ت احملاسبة الدكلية. أدت التطورات اؼبتبلحقة يف عا ف اؼباؿ ك األعماؿ دكليا إ ف انتشار استخدا العديد من األدكات اؼبالية اليت سبثل أحد أىم اؼبواضيع اليت تث ت العديد من االختبلؼ يف اؼبمارسة اؼبهنية األمر الذم جعل ؾبلس معاي ت احملاسبة الدكلية )IASB( يوليها اىتماما متزايدا نظرا لتعدد ىذه األدكات ك تنوعها ك ازدياد التعامل هبا ك تداكؽبا يف األسواؽ اؼبالية إضافة إ ف التعقيدات الكب تة اليت ربيط هبا ك اؼبشاكل الكث تة اليت تتعلق هبا عندما ال يستحسن استخدامها ك خ ت دليل عل ذلك ما شهدتو اقتصاديات الدكؿ اؼبتقدمة عامة ك االقتصاد األمريكي خاصة من اهنيار لكربيات الشركات الذم كاف السبب من كرائو ىو التحايل يف نشر معلومات ؿباسبية ال تعكس حقيقة الواقع األمر الذم أدل بتك الشركات إ ف تضليل بتلف اؼبستخدم ت للتقارير اؼبالية سواء عل مستول االقتصاد اعبزئي أك الكلي. كىذا إف دؿ عل شيء فإمبا يدؿ عل ضعف األطر التنظيمية كالتطبيقية احملاسبية اليت من شأهنا أف تعزز كتنمي االبداع ك االبتكار فيما يتعلق دبصادر التمويل حاليا كمستقببل. ك نظرا ألنبية األدكات اؼبالية يف االقتصاد العاؼبي فقد أك ف ؾبلس معاي ت احملاسبة الدكلية ( )IASB اىتماما خاصا هبا حيث أصدر ثبلثة معاي ت تتعلق مباشرة هبا : اؼبعيار IAS 32 ك يتعلق بعرض األدكات اؼبالية اؼبعيار 39 IAS ك يتعلق باالع تاؼ باألدكات اؼبالية ك قياسها ك اؼبعيار 7 IFRS اؼبتعلق باإلفصاح عن األدكات اؼبالية. أ
املكدمة 1. اإلطار العا إلشكالية البحث: إف التطورات اليت صاحبت توسع نشاط اؼبؤسسات يف الزماف ك يف اؼبكاف تعود إ ف النجاح يف تسخ ت بتلف االدخارات اؼبالية اؼبتاحة اليت تتوفر ليس فقط يف البيئة االقتصادية كاالجتماعية احمللية )الوطن( كإمبا يف البيئة الدكلية كذلك كتوظيفها كفق ما تقتضيو أىداؼ اؼبؤسسة. كألنبية األدكات اؼبالية من حيث أهنا سبثل مصدرا للتمويل كاستخداما لوكذلك فإف احملاسبة حوؿ ىذا اؼبوضوع تستقطب الرغبة يف طرح اإلشكالية اؼبوالية: ما ىي المعايير المحاسبية الدكلية التي تحكم األدكات المالية ك تندرج ربت ىذه اإلشكالية عدة تساؤالت فرعية نوجزه يف اآليت : - ماذا يتضمن مفهو األدكات اؼبالية ما ىي أساليب التقو ن السائدة يف اؼبمارسة احملاسبية اغبالية ما ىي أىم القضايا كاؼبواضيع احملاسبية اؼبث تة للجدؿ فيما يتعلق باألدكات اؼبالية ما ىو موقع القواعد احملاسبية يف النظا احملاس ي كاؼبا ف يف اعبزائر من احملاسبة الدكلية - - - 2. فرضيات البحث: لئلجابة عل اإلشكالية الرئيسية كالتساؤالت الفرعية اؼبصاحبة ؽبا تقتضي كضع الفرضيات التالية : - األدكات اؼبالية ىي نتاج تطور كاتساع ؾباؿ عا ف األعماؿ ك اؼباؿ. - تنوع األدكات اؼبالية ي تتب عنو اختبلؼ يف أدكات التقييم احملاسبية. 3. أىمية البحث ك دكافع اختياره : تكمن أىمية البحث في أنو يمثل : ؿباكلة للكشف عن أنبية اإلفصاح عن األدكات اؼبالية ألغراض األداء اؼبا ف للمنشأة ك مركزىا اؼبا ف ك تشمل اإلفصاحات عن باطر االئتماف ك باطر السوؽ ك التغ تات يف القيمة العادلة. بداية للمزيد من البحوث ك الدراسات يف موضوع اؼبعاي ت اػباصة باألدكات اؼبالية. ك تتمثل أىم األسباب التي دفعتنا إلى البحث في ىذا الموضوع فيما يلي : ب
املكدمة شرح ىذه اؼبعاي ت ك التعريف هبا باعتبارىا ثورة حقيقية يف عا ف االستثمار كاحملاسبة عاؼبيا كضركرة التعامل معا بواقعية دبا يتفق مع التطورات السريعة يف ظل العوؼبة كاالنفتاح تلبية الحتياجات اؼبهني ت كاؼبستثمرين كمتخذم القرار كعل ال تكيز عل تطبيقها كاؼبعاعبة احملاسبية ؽبا. إثراء اؼبكتبة اعبامعية اليت تفتقر إ ف مراجع يف مثل ىذه اؼبواضيع اؼبتخصصة. أىداؼ البحث : يهدؼ ىذا البحث إ ف ما يلي: ربس ت فهم مستخدمي القوائم اؼبالية عن أنبية األدكات اؼبالية بالنسبة للمركز اؼبا ف للمنشأة.4 ك أداءىا ك تدفقاهتا النقدية. معرفة طبيعة تلك األدكات ك مشاكلها اؼبعاصرة ككيفية االستثمار فيها ك االع تاؼ هبا ك االفصاح عنها يف القوائم اؼبالية استنادا إ ف اؼبعاي ت الدكلية للمحاسبة اليت تناكلت ىذا اعبانب. التأكد عل استخدا القيمة العادلة لقياس األدكات اؼبالية ك بالتا ف نتعرؼ عل مفهو القياس ك إمكانية حل اؼبشاكل اليت تتعلق بو. اإلفصاح) معلومات كمية ك نوعية ) عن مدل التعرض للمخاطر الناذبة عن التعامل باألدكات اؼبالية يف تاريخ اإلببلغ اؼبا ف. استيعاب تأث ت تطبيق اؼبعاي ت الدكلية لئلببلغ اؼبا ف عل عرض القوائم اؼبالية ك بالتا ف أسواؽ اؼبالية. منهج البحث :.5 من أجل تبياف مدل أنبية اؼبعاي ت IAS 39,32 ك IFRS 7 يف رفع مستول الشفافية ك تعزيز الثقة يف األسواؽ اؼبالية مت إتباع اؼبنهج الوصفي التحليلي الذم يقو عل دراسة كل ما يتعلق دبعاي ت األدكات اؼبالية ك بالتا ف استخدامها بكفاءة ك فعالية من جهة ك دراسة أساليب التحوط ك مربرات استخدامو من جهة أخرل مث ربليل العبلقة بينهما من أجل تسخ ت بتلف االدخارات اؼبالية اؼبتاحة. ج
املكدمة 6. مصادر البحث : سيتم ال تكيز عل صبيع اؼبصادر اؼبمكنة من خبلؿ اؼبواقع اؼبتوفرة عل شبكة االن تنيت كذلك بال تكيز عل مواقع الدكريات العاؼبية بشكل عا كمواقع اعبامعات بشكل خاص كذلك الستقاء أحدث اؼبستجدات كاؼبشاكل اليت تواجو تطبيق معاي ت احملاسبة اؼبوجهة كبو القيمة العادلة كأثارىا اؼبتوقعة عل قرارات اؼبستثمرين كعل عا ف اؼباؿ ك األعماؿ دكليا. 8.خطة البحث : قصد اإلؼبا بأىم اعبوانب األساسية ؼبوضوع الدراسة مت تقسيم ىذا البحث ا ف أربعة فصوؿ كفق اػبطة التالية : الفصل األكؿ : ربت عنواف "ؿباكالت ترقية ك تطوير احملاسبة مهنيا ك أكاديبيا "ك فيو نتعرض لدراسة أىم اؼبنظمات ك اؽبيئات اؼبؤثرة يف إصدار اؼبعاي ت احملاسبية. يتناكؿ الفصل الثاني معاي ت احملاسبة الدكلية IAS/IFRS ك ذلك من خبلؿ التعرض إ ف عمليات اصدار معاي ت احملاسبة الدكلية ك طرؽ تبويبها ك عرضها. ك يتضمن الفصل الثالث اؼبعاي ت احملاسبية اليت يتضمنها النظا احملاسي اؼبا ف اعبزائرم ك عرض قائمة اغبسابات يف النظا احملاسي اؼبا ف ك درسنا كذلك أىم مفاىيم عن االدكات اؼبالية كمقدمة لدراسة الفصل الرابع ك األخ ت. أما الفصل الرابع خصص لدراسة معاي ت األدكات اؼبالية. IAS32 IAS39 IFRS 7 ك يأيت يف ختا البحث اػباسبة مرفقة بالنتائج اؼبستخلصة ك إق تاح اغبلوؿ من خبلؿ تقد ن ؾبموعة من اإلق تاحات. د
املكدمة الفصل األول أ
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا إف مهنة احملاسبة كغ تىا من اؼبهن كالطب ك اؽبندسة ؽبا دكرىا ك مكانتها ك أنبيتها يف اجملتمعات اؼبتطورة خصصت ؽبا مناىج ك برامج يف اعبامعات لتدريس أصوؽبا ك قواعدىا ك موازاة مع ذلك فقد ظهرت أكؿ منظمة مهنية يف إيطاليا عا 1581 يفكلية ROXONATI يف فينسيا ينخرط فيها الدارس ؼبدة 06 هبتاز فيها 1 امتحانا يؤىلو ليصبح خب تا يف احملاسبة. ك يف سكوتبلندا أنشئت صبعية احملاسب ت القانوني ت عا 1854 حيث أصبحت مهنة التدقيق مهنة مستقلة تساىم يف ضباية اؼبستثمرين من تبلعب الشركات بأمواؽبم. أسست ؽبا صبعيات مهنية ؿبلية االمتحانات التأىيلية لعضويتها ك ربرص عل تطوير مستول الكفاءة ك اؼبمارسة ك السلوؾ اؼبه ت ك دكلية تعقد ب ت أعضائها كتعمل عل ضباية كحفظ استقبلليتهم كفبارسة الرقابة اؼبهنية عليهم كالقيا بكل ما من شأنو تقد كضباية ظبعة اؼبهنة سواء فيما يتعلق باؼبمارسة اؼبهنية أك اػبدمة يف ؾباؿ الصناعة أك التجارة أك اػبدمة العامة. بعد ذلك انتشرت اعبمعيات ك اؼبنظمات ك اؼبؤسبرات يف ؾباؿ احملاسبة ك التدقيق عل مستول ؿبلي ك إقليمي ك دك ف ك يأيت ىذا الفصل ليب ت أىم ؿباكالت ترقية ك تطوير احملاسبة من خبلؿ العناصر التالية : اغباجة لوضع اؼبعاي ت احملاسبية الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا أىم احملاكالت الرامية إ ف تنظيم مهنة احملاسبة أىم اؼبنظمات ك اؽبيآت اؼبؤثرة يف إصدار اؼبعاي ت احملاسبية أىداؼ التوافق احملاسي ك التوحيد أثر األزمة اؼبالية العاؼبية عل جهات تشريع معاي ت احملاسبة الدكلية. 2 1 -عجذ انستبس انكجيسي انشبيم في يجبدئ ان سبسجخ )1( داس وائم نه شش انطجعخ االون 2003 ص : 13.
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا 1. الحاجة لوضع المعايير المحاسبية 1930 قبل ف تكن احملاسبة زبضع ألم صورة من صور التنظيم اؼبه ت كقد كانت السياسة احملاسبية حينذاؾ من أسرار الوحدة احملاسبية. ك انت النتيجة الطبيعية عن ىذا الوضع ىو أف التقارير احملاسبية ف تكن قابلة للمقارنة سواء فيما ب ت الوحدات احملاسبية أك لنفس الوحدة فيما ب ت الف تات اؼبتعاقبة. يبدك أف االع تاؼ دبا يبكن أف يسم أزمة ثقة يف التقارير اؼبالية )القوائم احملاسبية( سهل بدكف شك السعي إ ف إهباد صيغ حوؿ الكيفية الفضل أك أحسن طريقة استعماؿ ا ف... تناؿ رضا كل من اؼبنظرين كاؼبهني ت عل حد سواء. كلتجاكز التضارب يف إعداد القوائم اؼبالية ىناؾ من اق تح توحيد العمل احملاس ي حىت يبكن تفادم الشك حوؿ مصداقية اؼبعلومات اليت ربتوم عليها القوائم اؼبالية. فاحملاسبة اؼبالية اغبديثة ىي نتاج عن العديد من اؼبؤثارت نلخصها عن 2 )د. كييزك ج. كهبانت. 1999( يف النقاط اؼبوالية: 1. تتأثر احملاسبة باالىتما الذم يوليو اؼبستثمركف كاؼبقرضوف بالتعرؼ عل الوحدات االقتصادية اليت تستخد اؼبوارد االقتصادية بكفاءة كفعالية. كلعل يف جدكؿ الدخل كاؼبيزانية من الغرض. اؼبعلومات ما يسمح بتحقيق ىذا 2. تتأثر احملاسبة باألسواؽ كالوحدات االقتصادية اؼبنافسة كىذا ما هبعلها تعمل عل توف ت اؼبعلومات اؼبالية اليت تتميز بدرجة عالية من العدالة كالصدؽ نتيجة تطبيق اإلجراءات كاتباع السياسات احملاسبية اؼبناسبة. 3. عل احملاسبة أف تأخذ يف ع ت االعتبار مسئوليتها عن تطوير اؼبعاي ت احملاسبية اليت تؤكد كتضمن مبلءمة كمصداقية كإمكانية مقارنة اؼبعلومات اؼبقدمة للفئات اليت ؽبا مصلحة بالوحدة. كأف تتطور اؼبراجعة بالقدر الذم وبقق توف ت الثقة يف التقارير اؼبالية. 4. تركز احملاسبة عل النشاط االقتصادم الذم تعمل فيو الوحدة بصفتها شخص معنوم مستقل تتكوف من موارد اقتصادية )أصوؿ( كتعهدات مالية )التزامات( كحقوؽ متبقية )حقوؽ اؼبلكية( حيث تؤثر ىذه األنشطة يف قيم مكونات الوحدة إما بالزيادة أك النقصاف. كمن مث تقو احملاسبة بتجميع األنشطة االقتصادية كالتقرير عنها عندما يكوف ؽبا تأث ت عل مكونات القوائم اؼبالية للوحدة. كمن أجل العمل ك البحث عل إهباد كصياغة معاي ت تضمن توحيد العمل احملاس ي اعتمدت مثبل اؼبنظمات احملاسبية اؼبهنية يف بريطانيا عل إنشاء ما يسم. )ASSC( فوضت ؽبذه اللجنة صبلحية البحث ككضع اؼبعاي ت. كعملت يف أكؿ األمر عل تقد ن معاي ت مق تحة كعرضها للجمهور العا بغية أف تتحسس رد فعل 2 رونالد كييزو جيري ويجانت ترجمة أحمد حامد حجاج المحاسبة المتوسطة ج 2 دار المريخ لمنشر المممكة العربية السعودية الطبعة العربية الثانية ص:. 25 Accounting Standard Steering Committee. 3
ص الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا الرأم العا يف ىذا اجملاؿ. كمىت كاف رد الفعل بالقبوؿ سارعت اؼبنظمات اؼبمولة ؼبشركع البحث باعتماده كمن مث اعتبار ىذه اؼبعاي ت متفق عليها principles( )Standard accounting كتصبح اؽبيئات العضو فيها ؾبربة عل اتباع كتطبيق ىذه القواعد كاؼبخالف ؽبا قد يتعرض إلجراءات ردعية. تعرضت كث ت من اق تاحات اللجنة اؼبذكورة سابقا إ ف انتقادات حالت دكف اتساع رقعة قبوؽبا كمن مث تطبيقها. فمن االق تاحات اليت نالت رضا بعض اؼبهني ت األعضاء فهو اق تاح تعديل عناصر القوائم اؼبالية حىت تأخذ يف ع ت االعتبار التغ ت يف األسعار باالعتماد طبعا عل مؤشرات اؼبستول العا لؤلسعار. ىذه التجربة كغ تىا يف إعداد اؼبعاي ت احملاسبية ف تقتصر عل بريطانيا كحدىا بل كانت ىناؾ ؿباكالت سانبت بدكف شك يف تعزيز الدكر الذم هبب عل احملاسبة أف تلعبو خاصة يف ؾباؿ توف ت اؼبعلومات االقتصادية ذات اػبصائص اليت تساعد عل توظيف كاستخدا اؼبوارد االقتصادية بالكيفية اليت تضمن الرفاىية االقتصادية لكل أفراد اجملتمع. إال أف التجربة يف الواليات اؼبتحدة األمريكية كانت أكثر غ ت نظرا للتطور اؼبتعدد األبعاد الذم تتميز بو باإلضافة إ ف السمعة الفكرية يف ؾباؿ احملاسبة اليت تكونت مع مركر الزمن كاليت تعترب يف اعتقادم مرجعا ثريا يكوف من األجدر عل منظمي اؼبمارسة احملاسبية يف دكؿ العا ف الثالث خاصة االس تشاد بو يف ربديد سياساهتا احملاسبية. كلعل يف ىذا ما يربر االىتما بعرض أىم اؼبنظمات اليت ؽبا دكر بارز يف إعداد اؼبعاي ت احملاسبية 3 يف الواليات اؼبتحدة األمريكية. فلقد تبنت مهنة احملاسبة يف الواليات اؼبتحدة ؾبموعة عامة من اؼبعاي ت كاإلجراءات اليت أطلق عليها اؼببادئ احملاسبية اؼبتعارؼ عليها. حيث يش ت مصطلح اؼبتعارؼ عليها إما إ ف قيا جهة تنظيم ؿباس ي ذات سلطة بوضع مبدأ للتقرير اؼبا ف يف ؾباؿ مع ت أك إ ف أف ىناؾ فبارسة ؿباسبية معينة قد حظيت بالقبوؿ العا عل مدار الزمن 4 بسبب تطبيقها عل نطاؽ كاسع. 2.أىم المحاكالت الرامية إلى تنظيم مهنة المحاسبة لقد شهد العا ف كث تا من احملاكالت الوطنية ك اإلقليمية ك الدكلية من أجل تكثيف اعبهود إلهباد اآلليات العملية اليت من شأهنا التقليل من الفركقات اؼبهنية يف اعداد التقارير اؼبالية اليت تستخد ألغراض متنوعة من طرؼ فئات بتلفة ؽبا أغراض ك مصا ف تكوف يفكث ت من األحياف متباينة. 5 ك ؼبعرفة ىذه احملاكالت يبكن تتبع ىذه األحداث يف التسلسل الزم ت اؼبوا ف : - 1904 عقد اؼبؤسبر احملاسي األكؿ يف سانت لويس يف كالية ميسورم يف ك..أ ك قد بلغ عدد اؼبسجل ت يف اؼبؤسبر 83 عضوا أما عدد اغبضور فقد فاؽ عدد اؼبسجل ت ك بلغ 360 عضوا منهم 350 عضو من ك..أ ك. 30 3 -عقاري مصطفى: مذكرة الدكتور اه: مساىمة عممية لتحسيف المخطط الوطني لممحاسبة. جامعة فرحات عباس- سطيؼ 2004 4 - عقاري مصطفى )2005(: مرجع سابؽ ص 30. 5 -مأموف حمداف حسيف القاضي المحاسبة الدولية و معاييرىا دار الثقافة لمنشر و التوزيع عماف األردف الطبعة األولى 2008 ص 104. 4
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا 7 من 2 كندا ك المحاسبة بين الدكؿ. من اقبل تا ك 1 من ىولندا ك قد - 1917 تأسيس ؾبمع احملاسب ت األمريكي ت. - 1926 دار البحث في ذلك المؤتمر حوؿ إمكانية توحيد القوانين عقد اؼبؤسبر احملاس ي الثاين يف أمس تدا ك قد حضره مندكبوف من كل دكؿ أكركبا تقريبا باإلضافة إ ف الواليات اؼبتحدة ك كندا ك أمريكا البلتينية ك كانت نسبة اؼبشارك ت من الدكلة اؼبضيفة ىولندا كب تة. - 1929 عقد اؼبؤسبر احملاسي الثالث يف نيويورؾ قدمت فيو ثالثة أبحاث رئيسية: االستهالؾ ك المستثمر. االستهالؾ ك إعادة التقويم. السنة التجارية. - بدأ العمل - 1932 6 بصيغة المبادئ المحاسبية المقبولة عموماGAAP. إف تعب ت "معاي ت احملاسبة اؼبتعارؼ عليها" ىذا ىو تعب ت ف ت مصطلح عليو عند احملاسب ت داللتو تشمل كل ما ىو متفق عل أنو مقبوؿ يف علم احملاسبة اؼبتبعة يف كقت مع ت كقد ذبمعت ىذه "اؼبعاي ت احملاسبية" تدرهبيان ؼبعاعبة معامبلت تستحدث مع الزمن. كا ف أمد قريب كانت اػبربة كالعادة بل كالضركرة العلمية ىي اليت تقرر نوع اؼبعاعبة للمشاكل اليت تطرأ. ك الذم كاف هبعلها "متعارفان عليها" ىو تب ت الشركات كاؼبؤسسات ؽبا كلو كاف تبنيان غ ت إصباعي. فإذا اتبعت بعض اؼبؤسسات طريقة ما كاتبعت مؤسسات أخرل طريقة ثانية للمشكلة ذاهتا أصبحت كلتا الطريقت ت من "اؼبتعارؼ عليهما" أما احملاسبوف كمراجعو اغبسابات فكاف دكرىم يقتصر فيما مض عل إقرار ما أصبح "متعارفان عليو" من ما ظهر من معاعبات ؿباسبية حىت كلو تعددت اؼبعاعبات للموضوع الواحد. 1933 عقد اؼبؤسبر احملاس ي الرابع يف لندف ك قد شاركت فيو 49 منظمة ؿباسبية عينت مندكبا 90 عنها باإلضافة إ ف حضور 79 زائرا من اػبارج ك قد بلغ عدد الدكؿ اليت مثلت يف اؼبؤسبر 22 دكلة منها اس تاليا ك نيوزلندا ك بعض الدكؿ اإلفريقية. - 1934 ىيئة تنظيم تداكؿ األكراؽ المالية أك 7 البورصات (SEC).Securities and Exchange Commission ىيئة الرقابة ك اإلشراؼ على ىي ىيئة حكومية مت إنشاؤىا هبدؼ تنفيذ قوان ت األكراؽ اؼبالية ك اإلشراؼ عل تطبيق قانوف تداكؽبا ك كانت مهمتها الرئيسية إصدار اؼبعاي ت الفنية اليت ربكم طرؽ إعداد التقارير اؼبالية للشركات اليت تتداكؿ أسهمها أك إسنادىا يف األسواؽ اؼبالية ك تقو ىذه اؽبيئة بإصدار التعليمات اػباصة باؼبعاي ت ك طرؽ إعداد التقارير اؼبالية للعمل هبا جبانب اؼببادئ احملاسبية. 6 -http://www.3ieon.com/up/uploads/images/saher-elmsaaa4667a0d0f.gif,05-19-2009, 02:11 AM. 5 7 - عبد الستار الكبيسي الشامؿ في مبادئ المحاسبة مرجع سابؽ ص. 16
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا - 1938 عقد اؼبؤسبر احملاس ي اػبامس بعاصمة أؼبانيا برل ت ك قد بلغ عدد اؼبشارك ت عن 250 مشاركا من باقي أكباء العا ف ك نسبةكب تة من أؼبانيا. 320 1939 كفدا فضبل إف أنبية معاي ت احملاسبة كالتدقيق جعلت اؼبنظمات اؼبهنية يف كث ت من دكؿ العا ف هتتم بوضع معاي تىا كلعل من أىم ىذه اؼبنظمات يف ىذا اجملاؿ ؾبمع احملاسب ت القانوني ت يف الواليات اؼبتحدة األمريكية ) (AICPA American Institude of CertifiedPublic Accountants الذم بادر إ ف 8 كضع معاي ت للتدقيق منذ عا. 1939 يتمثل دكره األساسي يف تطوير معاي ت اؼبمارسة اؼبهنية ك كذلك - اإلشراؼ عل قوان ت تنظيم اؼبهنة ك متابعة اإلشراؼ عل شركط مزاكلتها. ك أصدر اؼبعهد العديد من اؼبطبوعات 9 ك النشرات اإلرشادية يف ؾباؿ احملاسبة ك التقرير اؼبا ف. 1949 تأسست منظمة المحاسبة لدكؿ أمريكا الالتينية International AmericanAccounting Association كمحاكلة لوضع أسس ك معاي ت ؿباسبية ك تدقيقية متماثلة عل مستول اؼبنظمة ككل - ك اغبرص عل إقامة الفرص التدريبية للمحاسب ت ك اؼبدقق ت لغرض ربس ت كفاءاهتم. تأسس 1951 اتحاد المحاسبين األكربيين (UEC) - بقصد تبادؿ اآلراء ك اػبربات ك تسهيل إجراءات انتقاؿ احملاسب ت ك اؼبدقق ت ضمن االرباد األكركيب ك كذلك يف ؾباؿ متطلبات اؼبهنة. 1952 الحتضاف اؼبؤسبر حيث سجل عقد اؼبؤسبر احملاس ي السادس ك بعد أف كضعت اغبرب العاؼبية الثانية أكزارىا بادرت لندف 2510 أعضاء من بينهم 1450 196 من دكؿ الكومنولث ك الباقي من 22 دكلة أخرل. - 1954 انعقاد اؼبؤسبر الدك ف للمحاسب ت من اؼبنظمات اليت رعت اؼبؤسبر يف بريطانيا ك International Conference of Accountants عل - إثر اتساع استخدا البيانات احملاسبية نتيجة التوسع يف االستثمارات الدكلية ك االنتشار الواسع للشركات متعددة اعبنسيات ك بالتا ف ظهور اغباجة اؼباسة لتوحيد اؼبمارسة احملاسبية عل مستول دك ف. أنشأ 1957 اتحاد المحاسبين لدكؿ آسيا ك المحيط الهادم Confederation of ) (CAPA Asian and Pacific Accounting بقصد تبادؿ اآلراء ك اػبربات ب ت اؼبختص ت يف احملاسبة يف دكؿ االرباد ك خصوصا يف ؾباؿ توحيد اؼبصطلحات ك اؼبفاىيم احملاسبية. - 1957 عقد اؼبؤسبر العاؼبي السابع يف شهر أيلوؿ بأمس تدا ك حددت الف تة الفاصلة ب ت مؤسبر :/بحث% 20 معايير% 20 المحاسبة% 20 الدولية_منقوؿ_. mht file://localhost/f 8 - بحث معايير المحاسبة الدولية في الموقع :(15/4/2011) 9 -http://www.finance.dm.ae/finance/major/accounting/%d9%87%d...,01-12-2008 18 :54. 6
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا - ك آخر ب 05 سنوات. قد شارؾ يف اؼبؤسبر 104 منظمات ؿباسبية من 40 دكلة ك حضره 1650 زائرا من اػبارج ك 1200 عضوا من البلد اؼبضيف ىولندا. أنشئ 1959 مجلس المبادئ المحاسبية Accounting Principles Board (APB) كلجنة متفرعة من اؼبعهد األمريكي للمحاسب ت القانوني ت ) (AICPA ك استمر قرابة 14 عاما ك قد أسند ؽبذا اجمللس مسؤكلية صياغة اؼببادئ احملاسبية ك القيا بالبحوث البلزمة لذلك ك كذلك ربديد اؼبمارسات احملاسبية الصحيحة ك رد فجوة االختبلفات يف اؼبمارسة اؼبهنية. 1962 عقد اؼبؤسبر العاؼبي الثامن الذم احتضنتو نيويورؾ ك حضره باإلضافة إ ف 2101 من دكؿ أخرل ك شاركت فيو 1627 83 منظمة سبثل 48 دكلة. - 1967 عقد اؼبؤسبر احملاسي التاسع يف باريس. عضوا من الواليات اؼبتحدة - 1972 عقد اؼبؤسبر العاؼبي العاشر يف سيدين باس تاليا حيث حضره 4347 مندكبا من 59 دكلة. 1973- كجهت الدعوة ؽبيآت احملاسبة يف اس تاليا ككندا ك فرنسا ك أؼبانيا ك الياباف ك اؼبكسيك ك ىولندا غبضور اجتماع لندف يف مارس 1973 ك فيو مت انشاء ؾبلس معاي ت احملاسبة الدكلية 10. - 1977 عقد اؼبؤسبر اغبادم عشر ك استضافتو أؼبانيا االربادية ك قد حضره مندكبوف عن أكثر من 100 دكلة من دكؿ العا ف. - 1982 انعقاد اؼبؤسبر الثاين عشر يف اؼبكسيك. - 1983 المنظمة الدكلية للجاف األكراؽ المالية The International Organisation of Securities Commissions ( IOSCO ) األكراؽ اؼبالية كل منها مسؤكؿ عن تنظيم أسواؽ االستثمار يف دكلتها. - 1987 انعقاد اؼبؤسبر الثالث عشر يف طوكيو. جهاز دك ف من عباف - 1992 عقد اؼبؤسبر العاؼبي الرابع عشر ككاف موضوعو: دكر المحاسبين في اقتصاد شامل. شارؾ فيو كبو 2600 مندكبا من بتلف أكباء العا ف ك ف تغب اؼبشاركة العربية اليت سبثلت بوفود من لبناف ك سورية ك الكويت ك مصر ك السعودية. - 1997 عقد اؼبؤسبر اػبامس عشر يف باريس. - مت تشكيل 1997 اللجنة الدائمة لتفسيرات المعايير SIC من طرؼ ؾبلس إدارة IASC ك جاءت اللجنة لتفس ت ك توضيح اؼبعاي ت احملاسبية الدكلية IAS ألف عد كجود إيضاحاتكافية يؤدم إ ف صعوبة فهم القوائم اؼبالية بغض النظر عن صحة اؼبعاعبات احملاسبية. 10 - طارؽ عبد العاؿ حماد دليؿ المحاسب إلى تطبيؽ معايير التقارير المالية الدولية الحديثة الدار الجامعية االسكندرية مصر 2006 7 ص: 22.
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا - 2001 أعيدت ىيكلة عبنة معاي ت احملاسبة الدكلية IASC - لتصبح ربت اسم المحاسبة الدكلية IASB ك انتقلت إليو مسؤكليات كضع ك تطوير معاي ت احملاسبة الدكلية. 2002 مجلس معايير عقد اؼبؤسبر السادس عشر يف ىونغ كونغ تدرجت موضوعات اؼبؤسبر من حوارات ساخنة مثل الشمولية ك أخالقيات المهنة إلى أثر اقتصاد المعرفة على مهنة المحاسبة. - 2006 ك قد عقد اؼبؤسبر السابع عشر يف استانبوؿ يف تركيا يف نوفمرب ربت شعار تحقيق النمو ك االستقرار االقتصادم العالمي ك مساىمة المحاسبة في تطوير األمم ك استقرار أسواؽ رأس الماؿ في أنحاء العالم ك دكر المحاسبين في عملية التقييم في المشركعات. من عا 1929 حىت 1933 أصاب النظا الرأظبا ف العاؼبي أزمةكساد مدمرة ظبيت باألزمة االقتصادية الكربل. ك لقد انطلقت ىذه األزمة من سوؽ األكراؽ اؼبالية يف الواليات اؼبتحدة ك انتشرت بسرعة يف القارة األكركبية لتصبح أزمة الكساد عاؼبية. أدت تلك األزمة إ ف إفبلس كث ت من اؼبنشآت الصغ تة ك متوسطة اغبجم غبساب اؼبنشآت الكب تة اليت أخذت تسيطر ك ربتكر األسواؽ. ك خوفا من اإلفبلس دفع ىذا الوضع إدارات العديد من الشركات إ ف مزيد من االق تاض ك إ ف تقد ن قوائم مالية مغايرة للواقع عن طريق اختيار إجراءات ك سياسات ؿباسبية تؤدم إ ف رفع قيمة األصوؿ ك زيادة األرباح صوريا. ك ىكذا تضررت مصا ف اؼبقرض ت ك اؼبسانب ت يف سوؽ األكراؽ اؼبالية األمر الذم دفعهم إ ف القضاء ؼبساءلة اإلدارة أك احملاسب أك مدقق اغبسابات. ككث تا ماكانت أحكا القضاء تصدر ضدىم 11 دفاعا عن مصا ف اجملتمع االستثمارم اؼبا ف ك درءا للغش ك التبلعب. نتيجة للوضع السابق تعالت النداءات مطالبة الدكلة األمريكية بالتدخل لتنظيم اؼبمارسة احملاسبية ك ضباية اجملتمع االستثمارم ك ذلك بوضع مبادئ ربمي احملاسب ك اؼبدقق يف بتلف الشركات من ضغوطات اإلدارة هبدؼ اغبد من حريتها يف اختيار اؼبمارسات احملاسبية البديلة اؼبتحيزة اليت زبد مصلحتها. إذف كاف رد فعل اعبهات الرظبية يس ت يف اذباه إعادة النظر يف التطبيقات احملاسبية اليت كانت سائدة قبل األزمة اؼبالية ك ذلك من خبلؿ عبوء الكونغرس إ ف تكليف ىيئة تداكؿ األكراؽ اؼبالية )SEC( بالسهر عل توف ت اآلليات اليت من شأهنا اإلسراع يف إصدار قواعد ك معاي ت ؿباسبية موحدة تضمن توف ت معلومات ؿباسبية تفي باحتياجات بتلف اؼبستخدم ت للقوائم اؼبالية بكيفية متوازنة. 11 - رضواف حموه حناف النموذج المحاسبي المعاصر- ىيكؿ نظرية المحاسبة جامعة حمب جامعة عماف األىمية األكادمية العربية لمعمو المالية 8 و المصرفية دار وائؿ لمنشر الطبعة األولى 2003 ص. 36
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا 3.أىم المنظمات ك الهيئات المؤثرة في إصدار المعايير المحاسبية تتمتع كل دكلة بنظا ؿباس ي فبيز تساىم يف إعداده ك تطويره جهات ؿباسبية بتصة من أنبها: ىيئة تنظيم تداكؿ األكراؽ المالية Commission) (Securities and Exchange SEC أنشئت ىذه اللجنة نتيجة األزمة اؼبالية اليت ميزت األسواؽ العاؼبية يف الثبلثينات كاليت عرفت ا اهنيار الكث ت من الشركات الصغ تة كاؼبتوسطة كتشكلت شركات كربل مهيمنة. كتعترب )SEC( إحدل اؽبيئات اغبكومية اليت تتو ف مراقبة تنفيذ قوان ت األكراؽ اؼبالية كغ تىا من القوان ت اؼبرتبطة باألسهم باإلضافة إ ف اكتساهبا سلطات كاسعة يف ربديد اؼبمارسات كاؼبعاي ت احملاسبية اليت تستخدمها الشركات اػباضعة إلشرافها كبالتفصيل الذم تراه. ك ىي ىيئة حكومية مت إنشاؤىا عا 1934 هبدؼ تنفيذ قوان ت األكراؽ اؼبالية ك اإلشراؼ عل تطبيق قانوف تداكؽبا لتضمن تقد ن تقارير مالية صادقة ككاضحة من قبل الشركات األمريكية اؼبعنية. أعطيت للجنة تداكؿ األكراؽ اؼبالية (SEC( سلطة اإلشراؼ عل إصدار اؼبعاي ت احملاسبية الواجب إتباعها من طرؼ الشركات اؼبسجلة أسهمها يف سوؽ األكراؽ اؼبالية كما أهنا تستطيع أف ربدد اإلجراءات احملاسبية ك مضموف اإلفصاح احملاس ي للشركات اليت تتعامل يف البورصة. لقد كاف للتنظيم القانوين ك إنشاء ىيئة تنظيم تداكؿ األكراؽ اؼبالية أثر كب ت يف تطوير اؼببادئ احملاسبية ك ربفيز اعبمعيات اؼبهنية احملاسبية لتكوين اربادات كطنية ك إقليمية ك دكلية كب تة ك إنشاء معاىد علمية ك عباف متخصصة هبدؼ إهباد مبادئ ؿباسبية تلق قبوال عاما ك ترفع مستول اؼبعرفة احملاسبية. كذبدر اإلشارة إ ف أف اللجنة سبتلك الصبلحية الكاملة يف اش تاط ما هبب توفره يف التقارير اؼبالية اليت تصدرىا الشركات الواقعة ربت سلطتها خدمة ؼبصا ف اؼبستثمرين. أم أف ؽبا الصبلحية القانونية يف كضع معاي ت للمحاسبة اؼبالية كفق ما تنص عليو أحكا قانوف 1934 اػباص بلجنة تداكؿ األكراؽ اؼبالية. كرغبة منها يف ترؾ مهمة تنظيم احملاسبة ك تطويرىا إ ف اؼبنظمات اؼبهنية اؼبتخصصة ألهنا كانت تعتقد أف ؽبذه اؼبنظمات اؼبوارد كاػبربة ما يكفي لوضع اؼبعاي ت احملاسبية. كلقد كانت العبلقة ب ت )SEC( كاؼبنظمات احملاسبية اؼبهنية جيدة ألف تنظيم احملاسبة استمر بقاؤه ربت أيدم القطاع اػباص. لكن حدث يف العديد من اؼبرات أف تدخلت )SEC( كضغطت عل اؼبهني ت إلهباد اغبلوؿ لبعض اؼبشاكل كانت عموما زبص اجملاالت اليت رأت فيها )SEC( أهنا تعمل ضد ربقيق اؼبصلحة العامة. لكن ىناؾ القليل من اغباالت اليت عرفت فيها تدخل ىذه اؽبيئة كفرضت بعض اؼبمارسات احملاسبية دكف أف تنتظر من اؼبهني ت القيا باؼببادرة مثل اش تاط إظهار بعض البنود يف القوائم اؼبالية بالتكلفة اعبارية. كيف الواقع فإنو نادرا ما قبد سباثبل يف السياسات احملاسبية للوحدات اؼبختلفة بل أنو كث تا ما تسمح اؼبمارسة احملاسبية للوحدة االقتصادية الواحدة باتباع قواعد أك طرؽ ؿباسبية بتلفة يف نفس الوقت. فمثبل بالنسبة ألسس 9
ص الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا حساب قسط اإلىتبلؾ قد تستخد طريقة القسط الثابت بالنسبة للمباين كما تستخد طريقة اإلىتبلؾ عل أساس حجم االستخدا بالنسبة لآلالت كيف نفس الوقت قد تستخد طريقة االىتبلؾ اؼبتناقص بالنسبة ؼبعدات كأدكات اإلعبل اآل ف. كبسبب ىذا التعدد يف الطرؽ كاألساليب ىناؾ زبوؼ من أف قبد تدخل اإلدارة قد يأيت متعارضا مع مصا ف كث ت من الفئات اليت تعتمد عل القوائم اؼبالية. كلعل يف ذلك ما يفسر لنا االذباه اؼبتزايد يف الوقت اغباضر كبو اؼبطالبة بالتدخل الرظبي من قبل اعبهات اؼبهنية اغبكومية كغ ت اغبكومية. بغرض 12 إصدار معاي ت ربقق قدرا كب تا من الضبط كالتنظيم للممارسة احملاسبية عل اؼبستول الوط ت. إال أنو عل 13 النقيض من ذلك ىناؾ من يعارض التدخل اػبارجي بغرض تنظيم اؼبمارسة احملاسبية كذلك عل أساس أف ىذا التدخل سوؼ يفقد اؼبنشآت اؼبركنة اؼبطلوبة حىت تأيت ىذه اؼبمارسة مبلئمة لطبيعة النشاط كظركؼ اغباؿ. إف ربقيق اؼبركنة يف ربديد السياسة احملاسبية يعترب أمر ضركرم كإال أتت ىذه السياسة بصورة جامدة كغ ت قادرة عل مواكبة التغ ت اؼبستمر يف الظركؼ كاالحتياجات. المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين American Institute of Certified (AICPA) Public Accountants AICPA إزاء التهديدات السابقة عقب األزمة االقتصادية الكربل قا اؼبعهد األمريكي للمحاسب ت القانوني ت بتكوين عبنة هبدؼ إقرار مبادئ ؿباسبية مقبولة عموما. ك اتبع اؼبعهد منهجا كصفيا Descriptive Method لتكوين النظرية احملاسبية. لقد كانت جهود AICPA يبثل جردا ميدانيا للمبادئ احملاسبية السائدة أم اعتمد اؼبدخل العملي الرباصبايت حيوية يف عملية كضع اؼبعاي ت احملاسبية اؼبتعارؼ عليها.GAAP كيف 1930 انبثقت عنو عبنة اإلجراءات احملاسبية )CAP) تكفلت بدراسة اؼبشاكل احملاسبية اؼبطركحة معتمدة يف ذلك عل خربة كمؤىبلت أعضائها. فأصدرت حىت سنة 1959 ما يقارب 51 نشرة كلها تعرب عن رأم اللجنة 14 فقط. ك لقد أطلقت عبنة اؼبعهد األمريكي للمحاسب ت القانوني ت عل ىذه القواعد عا 1934 "مبادئ محاسبية مقبولة (AAP).Accepted Accounting Principles مصطلح 12 - عقاري مصطفى )2005(: مرجع سابؽ ص. 6 13 R G. May, and G L. Sundem: Research for accounting policy: An overview. Accounting theory and policy. A reader. HBJ. Inc. 1981. PP. 2-19 10. 129 : 14 - عباس ميدي الشي ارزي نظرية المحاسبة ذات الس ارسؿ لمطباعة والنشر والتوزيع الكويت 1990
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا ك يف عا 1932 اعتمد )AICPA( ألكؿ مرة استعماؿ مصطلح "المبادئ المحاسبية المقبولة عموما (GAAP)" "Generally Accepted Accounting Principles بغرض توحيد اؼبمارسات العملية ك جعلها تتبلء مع الظركؼ االقتصادية ك االجتماعية اؼبتغ تة. أما يف عا 1938 كوف اؼبعهد لجنة اإلجراءات المحاسبية Committee of Accounting (CAP) Procedures بغرض تضييق ؾباالت االختبلؼ يف التقارير ك القوائم احملاسبية ك ذلك باستبعاد األساليب غ ت اؼبرغوب فيها ك اؼبطبقة يف اغبياة العملية. قدمت اللجنة خبلؿ عشرين عاما حىت تاريخ حلها عا 1959 ؾبموعة نشرات ؿباسبية )51 نشرة ) تسم منشورات البحوث المحاسبية (ARB) Accounting Research Bulletin سبثل توصيات ؼبعاعبة مشكبلت ؿباسبية بتلفة. ك بعد تقييم عمل اللجنة اتضح فشلها يف تطوير ؾبموعة مبادئ ؿباسبية مقبولة عموما كفق رؤية نظرية متكاملة تعتمد عل منهجية علمية تستبعد التناقضات يف حلوؿ اؼبشاكل اؼبختلفة. فاكتفت اللجنة دبناقشة اؼبشكبلت اؼبثارة ك أصدرت النشرات احملاسبيةكتوصيات سبثل ردكد فعل سريعة عل مشاكل التطبيق العملي. كترتيبا عل ذلك مت تكوين عبنة جديدة أطلق عليها اسم ؾبلس اؼببادئ احملاسبية )APB( مهمتو دراسة القضايا كاؼبشاكل اؼبرتبطة بوضع اؼببادئ احملاسبية كتقد ن االق تاحات اليت من شأهنا ربس ت كتدعيم اؼبمارسة احملاسبية كجعلها تتناكؿ ؾبمل اؼبواضيع كالقضايا اليت يعتقد أهنا تلي احتياجات أكلئك الذين يعتمدكف عل القوائم اؼبالية. كيف عا 1959 كوف اؼبعهد مجلس المبادئ المحاسبية Accounting Principles Board (APB) تو ف ىذا اجمللس مهمة التوصل إ ف ؾبموعة الفركض كاؼببادئ احملاسبية اعتمادا عل أساليب البحث العلمي كسبكن خبلؿ الف تة 1973-1959 من إصدار ؾبموعة من البحوث يف ؾباالت الفكر احملاسي اؼبختلفة فبثلة يف 31 رأم )Opinions( كأربع تقارير. ك ىي عبارة عن حلوؿ مق تحة ؼبشاكل تواجهها مهنة احملاسبة أك تعديبلت ؼبواقف سابقة صدرت عن عبنة اإلجراءات احملاسبية CAP كبالرغم من ذلك كلو فلقد كاجو اجمللس نفس االنتقاد الذم خصت بو اللجنة اليت سبقتو ألنو استمر يف معاعبة القضايا اؼبطركحة باألسلوب ذاتو. زيادة عل ذلك اهتامو بعد االلتزا باغبياد كخضوعو لضغوط خارجية خاصة من قبل مكاتب احملاسبة األساسية )الثمانية الكربل( كىيئة تداكؿ األكراؽ اؼبالية يف الواليات اؼبتحدة. كما اهتم بالتقص ت فيما ىبص عد منح الوقت الكايف ؼبناقشة اآلراء كاالق تاحات قبل إصدارىا. نتيجة لتلك االنتقادات فقد مت حل ىيئة اؼببادئ احملاسبية )APB( التابعة للمعهد األمريكي للمحاسب ت القانوني ت )AICPA( يف عا 1973 ك أنشئت ىيئة معاي ت احملاسبة اؼبالية.)FASB( 11
ص الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا كخبلؿ سنوات الست ت كبداية السبعينات طفت إ ف السطح عدة انتقادات أك شكاكل تنصب كلها حوؿ قانونية أك شرعية كضع كإصدار اؼببادئ احملاسبية. ك انت جل ىذه االنتقادات تتمحور حوؿ: )AICPA( يف التمثيل حيث كاف أعضاء اللجنة ينتموف إ ف ضعف نوعية اآلراء كاالق تاحات اإلخفاؽ يف تطوير قائمة األىداؼ كاؼببادئ اليت ربكم التقارير اؼبالية ضعف يف مستول اإلنتاج الفكرم. ك قد ركز اؼبعهد يف ىذه الوثيقة عل مبدأين أساسي ت لتطوير األسواؽ اؼبالية: مبدأ الثبات Consistency الذم يقو عل االختيار ك االلتزا فاؼبنشأة زبتار من األساليب البديلة اؼبقبولة عموما أسلوبا معينا )أساليب االستهبلؾ أساليب تقو ن اؼبخزكف السلعي( عل أف تلتز بتطبيقو خبلؿ الدكرات احملاسبية اؼبتعاقبة. مبدأ اإلفصاح التا Full Disclosure عن الطرؽ األساليب احملاسبية اؼبتبعة مع اإلفصاح عن تأث ت التعديبلت يف السياسة احملاسبية مثل اإلفصاح عن بالفة مبدأ الثبات السابق. ك من أىم القواعد احملاسبية اليت أت هبا اؼبعهد األمريكي للمحاسب ت القانوني ت: -قاعدة ربقق اإليراد. -قاعدة عد جواز إضافة اؼبكاسب الرأظبالية إ ف قائمة الدخل. -قاعدة عد جواز احتساب أرباح عن أسهم اػبزينة. -كجوب استبعاد أكراؽ القبض اؼبوقعة من موظفي الشركة أك اؼبوقعة من شركات تابعة فهي سبثل عمليات داخلية "صورية "يف أغلب األحواؿ بغرض ربس ت كضع الشركة بصورة بالفة للواقع. الجمعية األمريكية للمحاسبة American Accounting Association ؾبلة احملاسبة AAA ىي منظمة علمية تضم بالدرجة األك ف أساتذة احملاسبة يف اعبامعات ك تتمتع دكريتها الربع سنوية اؼبسماة The Accounting Review اليت تصدر منذ عا 1926 علمي متخصص لتبادؿ األفكار ك نتائج البحث العلمي كما تصدر أيضا منشورات دبكانة علمية مرموقة فهي منرب "أخبار تدريس احملاسبة 15 " News. Accounting Education ك يف كاقع األمر فإف اعبمعية سبثل ميدانا يعرب فيو األكاديبيوف عن آرائهم حوؿ مواضيع ؿباسبية بتلفة سواء كرأم شخصي أك كلجاف عمل تابعة للجمعية.. 309 : 15 -أميف السيد أحمد لطفي نظرية المحاسبة "منظور التوافؽ الدولي " الدار الجامعية اإلسكندرية 2005 12
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا ك من نتائج أعماؽبا أف أصدرت يف عا 1936 قائمة باؼببادئ احملاسبية اليت ربكم القوائم اؼبالية للشركات معتمدة عل اؼبدخل االستنباطي يف اشتقاؽ اؼببادئ احملاسبية. الشركات كما نشرت اعبمعية يف عا 1940 كتابا للمؤلف ت "باتوف ك ليتلتوف" باسم مدخل إلى معايير محاسبة معتمدين يف دراستهم عل اؼبدخل االستنباطي يف اشتقاؽ اؼببادئ احملاسبية ك كاف الغرض األساسي يف ذلك الكتاب ىو اعتماد مبدأ التكلفة التارىبية كبديهية أساسية يف احملاسبة. 1966 ك يف عا أصدرت بيانا حوؿ النظرية األساسية للمحاسبة *( ASOBAT ) قد من عبنة مشكلة ؽبذا الغرض ك لقد أعربت ىذه اللجنة عن تراجعها عن مصطلح "مبادئ ؿباسبية" مستخدمة بدال منو مصطلح " معاي ت ؿباسبية " اليت هبب أف تتصف هبا اؼبعلومات اليت تقرر عنها احملاسبة ك من أىم ىذه اؼبعاي ت: معيار اؼبنفعة معيار اؼبوضوعية معيار قابلية جدكل اإلجراء أك التحقق مش تة إ ف اعتمادىا عل اؼبدخل الرباصبايت الذم ينطلق من احملاكلة العملية للوفاء حباجة قراء القوائم اؼبالية لئلقبلؿ من عد التأكد لديهم. ك قد شكلت اعبمعية األمريكية للمحاسبة عا 1964 عبنة هبدؼ تطوير ك بناء إطار متكامل لنظرية احملاسبة. ك لقد قدمت اللجنة تقريرىا عا 1966 باسم إيضاح حوؿ النظرية األساسية للمحاسبة حيث تضمن ما يلي: أىداؼ المحاسبة -ازباذ القرارات اؼبتعلقة باستخدا اؼبوارد االقتصادية. -التوجيو ك الرقابة الفعالة عل اؼبوارد االقتصادية للمنشأة. -إخبلء مسؤكلية اإلدارة عن طريق التقرير الدكرم عن نشاطها اؼبتعلق باؼبوارد االقتصادية اؼبوكلة إليها ك مدل رعايتها ؼبصا ف األطراؼ اػبارجية األخرل. -التقرير عن الوحدة االجتماعية للوحدة احملاسبية. خصائص المعلومات المحاسبية المالءمة Relevancy ك يقصد بذلك مبلءمة اؼبعلومات لؤلىداؼ األربعة السابقة. القابلية للتحقق Verifiability ك يقصد هبا أف تكوف القياسات عل درجة منخفضة من التباين. التحرر من التحيز Freedom from bias ك ترجع أنبية ىذا اؼبعيار الحتماالت التعارض ب ت احتياجات الفئات اؼبستخدمة للقوائم اؼبالية. *ASOBAT: A Statement Of Basic Accounting Theory 13
م الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا القابلية للقياس الكمي Quantifiability ك ىنا يق تح التقرير عد االلتزا بالقياسات اؼبطلقة ك إمبا يبكن االعتماد عل فكرة اؼبدل Range يف القياس كما اق تح التقرير إمكانية اإلفصاح اؼبتعدد يف نفس القوائم باستخدا أكثر من منهج تقو ن كاحد. اإلرشادات لعملية توصيل المعلومات اؼببلءمة مع االستخدا اؼبتوقع. اإلفصاح عن العبلقات اؽبامة. اإلفصاح عن اؼبعلومات البيئية. توحيد اؼبمارسات احملاسبية داخل الوحدة احملاسبية ك فيما ب ت الوحدات احملاسبية اؼبختلفة. ثبات اؼبمارسات Consistency of practices احملاسبية من ف تة إ ف أخرل. ك بذلك تكوف احملاسبة قد دخلت "مرحلة التسييس"* ك إصدار اؼبعاي ت اإللزامية بدال من اؼببادئ احملاسبية ( من 1973 حىت الوقت اغباضر ). جلس معايير المحاسبة المالية Financial Accounting Standards Board FASB لقد باءت بالفشل ؿباكالت اجملمعات اؼبهنية السابقة لصياغة نظرية ؿباسبية ك استبعاد اؼبمارسات اؼبهنية غ ت اؼبرغوب فيها ك السائدة يف اغبياة العملية ك اغبد من إساءة استخدا ك تطبيق تلك اؼبمارسات ك بدائل القياس احملاسي اؼبتعددة ك اؼبتناقضة األمر الذم أدل إ ف حل ىيئة اؼببادئ احملاسبية )APB( التابعة للمعهد األمريكي AICPA( ) ك إنشاء ؾبلس معاي ت احملاسبة اؼبالية )FASB( عا. 16 1973 لقد ركعي يف تنظيم * إف التنظير المحاسبي ىو االنتقاؿ مف البحث عف المبادئ إلى انشاء معايير و ذلؾ عف طريؽ تقيي المبادئ و القواعد المحاسبية السائدة في الحياة العممية و توضح األبحاث المحاسبية أف التنظير المحاسبي مر بػ ثالثة م ارحؿ : - مرحمة مساىمة اإلدارة )1933-1900( لقد تنامى دور الغدارة في التأثير عمى صياغة المبادئ المحاسبية مع انتشار شركات المساىمة بعد سنة 1900 حيث اتضح أنيا وسيمة فعالة لتجميع رؤوس األمواؿ الضخمة. - مرحمة مساىمة المجمعات المحاسبية )1973-1933( ادت األزمة االقتصادية لسنة 1929 إلى افالس الكثير مف المنشآت الصغيرة و المتوسطة لحساب المنشآت الكبيرة التي أصبحت تسيطر و تحتكر األسواؽ. و لقد ازد مف تدخؿ الدولة لتنظي المبادئ المحاسبية و حماية المستثمريف و ذلؾ بوضع مبادئ تمز اإلدارة و تحمي المحاسبيف و الم ارجعيف في مختمؼ الشركات. - مرحمة التسييس )1973 و حتى الوقت الحاضر ) لقد باءت بالفشؿ محاوالت المجمعات المينية )1973-1933( لصياغة نظرية محاسبية و استبعاد الممارسات المينية غير المرغوب فييا و السائدة في الحياة العممية األمر الذي أدى إلى حؿ ىيئة المبادئ المحاسبية التابعة لممعيد األمريكي و إنشاء ىيئة معايير المحاسبة المالية في عا. 1973 16 -رضواف حموه حناف النموذج المحاسبي المعاصر مف المبادئ إلى المعايير )د ارسة معمقة في نظرية المحاسبة ( مرجع سابؽ ص: 40. 14
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا.1.2.3 ىذا اجمللس كفق ما جاء عن Schrooder( )Richard.G نقبل عن الش تازم ؾبموعة اؼبقومات اليت 17 افتقر إليهاكل من سابقيو: CAP( )APB كىي: التشكيل أك التمثيل أسلوب العمل اؼبنهج. أما فيما ىبص النقطة األك ف )التشكيلة( فقد ضم ىذا التنظيم تركيبة مكونة من كافة األطراؼ اؼبعنية بتنظيم السياسة احملاسبية كبصفة خاصة اجملموعات الثبلث اآلتية: إدارة الوحدات االقتصادية بصفتها اؼبسئولة عن إعداد التقارير اؼبالية مهنة احملاسبة باعتبارىا اؼبسئولة عن مراجعة ىذه التقارير. مستخدمي التقارير اؼبالية. كتتعدد كذلك مصادر التأث ت عل عملية كضع اؼبعاي ت احملاسبية كلكن الضغوط األكثر حدة كاستمرار تأيت من الشركات كاعبهات اغبكومية اؼبؤسسات اؼبالية كاالربادات الصناعية شركات اؼبراجعة اعبهات األكاديبية كاؼبنظمات احملاسبية كقطاع االستثمار. كتعلم ىذه اعبهات أف الطريقة األكثر كفاءة للتأث ت عل اؼبعاي ت اليت ربكم اؼبمارسة احملاسبية ىي اؼبشاركة يف صياغة ىذه اؼبعاي ت أك ؿباكلة التأث ت عل أك إقناع من يقو بصياغتها. كلذلك فقد أصبح ؾبلس معاي ت احملاسبة اؼبالية ىدفا للعديد من الضغوط كؿباكالت إحداث التغي ت يف اؼبعاي ت اغبالية 18 ككضع معاي ت جديدة. كيب ت الشكل أدناه بتلف األطراؼ الضاغطة كاليت تؤثر عل عمل اجمللس ألهنا ستتأثر ىي بدكرىا باؼبعاي ت احملاسبية اليت يصدرىا اجمللس. أم أف االىتما قد ربوؿ من ربديد الفركض ك اؼببادئ احملاسبية إ ف ربديد: اإلطار اؼبفاىيمي لنظرية احملاسبة. معاي ت التطبيق العملي. 1. تكوين اإلطار المفاىيمي لنظرية المحاسبة لقد حقق ؾبلس معاي ت احملاسبة اؼبالية بالنسبة لئلطار اؼبفاىيمي نشاطا علميا ك إنتاجا متميزا ك قد بذلك قاعدة ىامة لتطوير نظرية احملاسبة إذ صدر عن اجمللس ب ت 1985-1978 ستة بيانات) SFAC S (* ك يف عا 2000 صدر البياف السابع : البياف رقم NO.1) 1 (SFAC الصادر عا 1978 بعنواف "أىداؼ التقرير اؼبالية ؼبنشآت األعماؿ" حيث عرض أىداؼ احملاسبة ك الغرض منها. البياف رقم الصادر عا 1980 بعنواف " اػبصائص النوعية للمعلومات احملاسبية (SFAC NO.2) 2 " حيث عرضت الصفات أك اػبصائص اليت ذبعل اؼبعلومات احملاسبية مفيدة يف ازباذ القرارات. 17 - عباس ميدي الشي ارزي نظرية المحاسبة مرجع سابؽ. ص:. 130 18 دونالد كييزو جيري ويجانت ترجمة أحمد حامد حجاج المحاسبة المتوسطة ج 2 مرجع سابؽ ص: 42. (نشرة مفاىي المحاسبة المالية األمريكية ( Concepts (SFAC) :Statement of Financial Accounting * 15
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا 1980 (SFAC NO.3) البياف رقم 3 الصادر عا بعنواف " عناصر القوائم اؼبالية ؼبنشآت األعماؿ" حيث عرض مفاىيم القوائم اؼبالية ك تعاريف البنود اليت تتضمنها مثل األصوؿ االلتزامات اإليرادات اؼبصركفات اؼبكاسب. (SFAC NO.4) البياف رقم 4 الصادر عا 1980 بعنواف " أىداؼ التقرير اؼبا ف يف اؼبنظمات غ ت اؽبادفة للربح " ك لقد مت إلغاؤه حيث توجو FASB إ ف توسيع نطاؽ عناصر القوائم اؼبالية ك إعادة صياغة 6 البياف رقم 3 بإصدار بياف جديد رقم يشمل صبيع اؼبنظمات ( منظمات األعماؿ ك اؼبنظمات غ ت اؽبادفة للربح(. (SFAC NO.5) البياف رقم 5 الصادر عا 1984 بعنواف " االع تاؼ ك القياس يف القوائم اؼبالية ؼبنشآت األعماؿ " حيث حدد أربعة معاي ت لبلع تاؼ ك اإلثبات احملاس ي لعناصر القوائم اؼبالية ك قد بعض اإلرشادات حوؿ نوعية اؼبعلومات اليت يلز أف تتضمنها القوائم اؼبالية ك مىت يتم ذلك. (SFAC رقم NO.6) 6 البياف الصادر عا 1985 بعنواف " عناصر القوائم اؼبالية ". (SFAC NO.7) البياف رقم 7 الصادر عا 2000 بعنواف " استخدا معلومات التدفق النقدم ك القيمة اغبالية يف القياسات احملاسبية" ك ذلك اع تافا من اجمللس باختبلؼ القياس احملاس ي تبعا للظركؼ اؼبختلفة. فمثبل القيمة اغبالية ىي كاحد من القياسات احملاسبية ذات االنتشار الواسع ك بذلك صدر عن اجمللس ب ت تسعة معاي ت متفرقة هتتم دبواضيع القيمة اغبالية ك ما ينتج من استخداماهتا. 2. إصدار معاي ت التطبيق العملي: فقد صدر عن اجمللس نشرة معاي ت احملاسبة اؼبالية األمريكية ( SFAS )*تناكلت اؼببادئ السابقة بالتعديل ك إعادة الصياغة ك التوضيح. كما يصدر اجمللس إ ف جانب اؼبعاي ت احملاسبية دراسات تفس تية لتوضيح مضموف ك أسلوب تطبيق مشكبلت ؿباسبية اق تحت حلوؽبا من ؾبلس اؼببادئ احملاسبية APB( ) ك اؼبعاي ت احملاسبية الصادرة عن) )FASB حيث يقو احملاسبوف اؼبمارسوف بطرح االستفسارات. كذلك تصدر )FASB( نشرات فنية technical bulletins تتسم بالطابع العملي التخصصي لقطاعات معينة مثل معاعبة تكاليف اغباسوب software مسائل متعلقة باحملاسبة عن االستثمارات يف الشركات التابعة ك احملاسبة عن االستثمارات يف الشركات الزميلة مشكبلت تطبيقية حملاسبة عقود اإلهبار leasing مبادلة األسهم للحصوؿ عل نتائج اتفاقية أحباث ك تطوير. يف سنة 1984 قا )FASB( بإنشاء عبنة عمل القضايا العاجلة Emerging Issues Task Forces (EITF) اؽبدؼ منها ىو الوصوؿ إ ف اتفاؽ حوؿ كيفية احملاسبة عن اؼبعامبلت اؼبالية اعبديدة أك غ ت اؼبعتادة ك 16
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا اليت وبتمل أف زبلق تنوعا يف فبارسات التقرير اؼبا ف من أمثلة ىذه اؼبعامبلت كيفية احملاسبة عن إلغاء خطط اؼبعاشات ك كيفية احملاسبة عن القركض اإلنشائية غ ت اؼبعتادة اليت تقدمها شركات االدخار ك القركض. إف القضايا العاجلة عادة ما ذبذب انتباه اعبمهور العا أزمة مالية ك تؤدم إ ف اغبكومي. ك بذلك تقد ك إذا ف يتم حلها بشكل سريع فإهنا قد تقود إ ف ضعف ثقة اعبمهور يف فبارسات التقارير اؼبالية اغبالية ك ىو ما قد يؤدم إ ف التدخل اؼبساعدة إ ف )EITF( )FASB( من خبلؿ ربديد اؼبشاكل احملاسبية ؿبل اػببلؼ دبجرد ظهورىا ك إمكانية حلها بصورة سريعة ك بالتا ف فهي تعترب مرشحا للمشاكل problem filter بالنسبة إ ف 19. )FASB( لجنة معايير المحاسبة الدكلية ( IASC ) Committee Standard Accounting International تعود نشأة )IASC( باس تاليا. يف ىذا اؼبؤسبر طلب من إ ف اؼبؤسبر العاؼبي العاشر للمحاسبة الذم عقد يف سبتمرب اللورد بنسوف* يف سيدين 1972 إنشاء ىيئة دكلية تكوف مسئولة عن تكوين ك صياغة معاي ت احملاسبة الدكلية. ك بعد عقد عدة اجتماعات أخرل ب ت رؤساء اؼبعهد األمريكي للمحاسب ت القانوني ت )AICPA( ك اؼبعهد الدك ف للمحاسب ت القانوني ت )CICA( )ICAEW( ك معهد احملاسب ت القانوني ت يف اقبل تا ك كيلز ك معهد احملاسب ت القانوني ت باسكتلندا )ICAS( مت االتفاؽ عل توسيع نطاؽ مشاركة الدكؿ يف تشكيل ىيئة ؿباسبية دكلية ك قد كجهت الدعوة لكل من اس تاليا ك كندا ك فرنسا ك أؼبانيا ك الياباف ك اؼبكسيك ك ىولندا غبضور اجتماع يف لندف يف مارس الدكلية. من يونيو 1973 ك أسفر االجتماع يف النهاية عن إنشاء عبنة معاي ت احملاسبة ك تسم أيضا عبنة قواعد احملاسبة الدكلية ك ىي منظمة مستقلة هتدؼ إ ف إعداد معاي ت يبكن استخدامها قبل الشركات ك اؼبؤسسات عند إعداد القوائم اؼبالية يف صبيع أكباء العا ف ك قد شكلت ىذه اللجنة يف 29 1973 إثر اتفاؽ ب ت اؼبنظمات احملاسبية اؼبهنية القائدة يف عشر دكؿ شكلت اجمللس األصلي ك ىي: اس تاليا كندا فرنسا أؼبانيا الياباف اؼبكسيك ىولندا اؼبملكة اؼبتحدة ايرلندا ك الواليات اؼبتحدة األمريكية. ك 20 بعد ذلك توسعت اللجنة لتشمل فبثل ت من أكثر من 100 دكلة. 17 19 -أميف السيد أحمد لطفي نظرية المحاسبة )منظور التوافؽ الدولي ) مرجع سابؽ ص:. 330 * لورد بنسوف ىو الرئيس السابؽ لمعيد المحاسبيف القانونييف في انجمت ار و ويمز ICAEW قاد الخطوات العممية التي أدت الى إنشاء مجموعة الد ارسة الدولية لممحاسبة أوال في 1967 و في النياية إنشاء لجنة معايير المحاسبة الدولية في 1973.و قد كاف أوؿ رئيس ؿ IASC حيث شغؿ ىذا المنصب مف 1973 إلى 1975. ششح يعبييش ان سبسجخ ان بنيخ األيشيكيخ * (SFAS): Statement of Financial Accounting Standards 20 - مأموف حمداف حسيف القاضي المحاسبة الدولية و معاييرىا مرجع سابؽ ص:. 106
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا ك قد حدد دستور اللجنة أىدافها فيما يلي: صياغة ك نشر معاي ت احملاسبة الدكلية )IAS( ذات النفع العا الواجب التقيد هبا لدل عرض القوائم اؼبالية ك تعزيز قبوؽبا يف صبيع أكباء العا ف. العمل بوجو عا عل ربس ت األنظمة كاؼببادئ احملاسبية اؼبرتبطة العائدة بعرض البيانات اؼبالية عل التوفيق بينها. تتوثق كتتقرر العبلقة ب ت عبنة معاي ت احملاسبة الدكلية كإرباد احملاسب ت الدك ف عن طريق االلتزا اؼبتبادؿ بينهما. يوافق أعضاء اللجنة عل دعم ىذه األىداؼ بالتعهد بنشر كافة اؼبعاي ت احملاسبية الدكلية اليت يصدرىا اجمللس يف بلداهنم كبذلك مساعيهم من أجل: 1. التأكد من أف البيانات اؼبالية اؼبنشورة مطابقة ؼبعاي ت احملاسبة الدكلية من كافة الوجوه كاإلفصاح عن حقيقة ىذه اؼبطابقة. اقناع 2. اغبكومات كاؽبيئات اؼبعنية بصياغة اؼبعاي ت بأف البيانات اؼبالية اؼبنشورة هبب أف تكوف مطابقة ؼبعاي ت احملاسبة الدكلية من صبيع النواحي اؼبهمة. 3. إقناع السلطات القائمة عل مرافقة أسواؽ األكراؽ اؼبالية كاألكساط التجارية كالدكلية جبعل البيانات اؼبالية اؼبنشورة مطابقة ؼبعاي ت احملاسبة الدكلية من صبيع النواحي اؼبهمة كاإلفصاح عن كاقع ىذه اؼبطابقة. 4. التأكد من أف مراق ي اغبسابات مقتنعوف بأف البيانات اؼبالية مطابقة ؼبعاي ت احملاسبة الدكلية من صبيع النواحي. 5. تشجيع قبوؿ كمراعاة معاي ت احملاسبة الدكلية عل الصعيد الدك ف. ك كاف متصورا أف معاي ت احملاسبة الدكلية ستكوف قادرة عل كسب القبوؿ العاؼبي ك اإلسها يف ربس ت جودة اإلفصاح اؼبؤسسي ك قابلية مقارنتو بدرجةكب تة. يف السنوات األك ف اؼببكرة ركزت عبنة معاي ت احملاسبة الدكلية )IASC( جهودىا عل كضع ؾبموعة من اؼبعاي ت األساسية للمحاسبة ك كانت ىذه اؼبعاي ت عادة مرنة ك ربتوم عل معاعبات عديدة ك بديلة. ك جاءت تلك اؼبركنة لتتوافق مع حقيقة كجود فبارسات ؿباسبية بتلفة حوؿ العا ف ك بالتا ف كجهت انتقادات كث تة ؽبذه اؼبعاي ت لكوهنا أكثر اتساعا ك ؽبا خياراتكث تة تؤدم إ ف نتائج بتلفة لؤلرقا اليت تظهر يف القوائم اؼبالية. أسس ؾبلس )IASC( ؾبموعة استشارية دكلية يف 1981 ضمت فبثل ت للمنظمات الدكلية ؼبعدم ك مستخدمي القوائم اؼبالية ك البورصات ك اعبهات اؼبنظمة لؤلكراؽ اؼبالية. ك قد كانت اجملموعة االستشارية ذبتمع 18
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا دكريا ؼبناقشة القضايا الفنية ك كضع االس تاذبيات. ك قد لعبت ىذه اجملموعة دكرا ىاما يف قيا عبنة معاي ت احملاسبة الدكلية بكسب قبوؿ للمعاي ت الدكلية الناذبة. مع بداية 1987 بادرت )IASC( بالعمل عل ربس ت معاي تىا ك تقليل عدد خياراهتا ك ربديد اؼبعاعبات احملاسبية اؼبفضلة من أجل ضماف قابلية مقارنة القوائم اؼبالية ك قد حظي ىذا العمل دبزيد من األنبية 21 من جانب اؼبنظم ت لؤلسواؽ اؼبالية. إف األسواؽ العاؼبية ذبلب معها بصورة متزايدة اعتمادا متبادال متزايدا ب ت اعبهات التنظيمية. حيث هبب 22 أف تكوف ىناؾ صبلت قوية ب ت اعبهات التنظيمية ك أف تكوف ىناؾ قدرة عل تفعيل تلك الصبلت. ك تعد المنظمة الدكلية للجاف األكراؽ المالية The International Organisation of Securities Commissions (IOSCO) اليت أنشأت يف 1983 اؼبنتدل الرئيسي يف العا ف للتعاكف الدك ف ب ت الوكاالت التنظيمية. ك تظم يف عضويتها ىيئات تنظيمية كطنية تتو ف اؼبسؤكلية اليومية عن تنظيم ك إدارة قوان ت األكراؽ اؼبالية يف بلداهنا. ك تتمثل أىداؼ أعضاء اؼبنظمة فيما يلي: - التعاكف معا من أجل االرتقاء دبستول التنظيم للمحافظة عل أسواؽكفءة ك سليمة - تبادؿ اؼبعلومات حوؿ خرباهتم ك ذبارهبم لتعزيز مبو األسواؽ احمللية - توحيد جهودىم إلرساء اؼبعاي ت ك مراقبة فعالة ؼبعامبلت األكراؽ اؼبالية الدكلية - توف ت مساعدة متبادلة للمحافظة عل سبلمة األسواؽ من خبلؿ التطبيق الصار للمعاي ت ك التطبيق الفاعل للجزاءات عل اعبهات اؼبخالفة ؽبا. خبلؿ التسعينات عملت )IASC( بشكل متزايد بالقرب من اؼبنظمة الدكلية للجاف األكراؽ اؼبالية بإمكانية قيا ىذه األخ تة باؼبصادقة عل معاي ت اللجنة ألغراض القيد عرب اغبدكد ك انتقاؿ رؤكس األمواؿ حوؿ العا ف. يف عا 1989 أعدت )IOSCO( تقريرا بعنواف "عركض حقوؽ الملكية الدكلية " أشار إ ف أف اإلصدارات عرب اغبدكد سوؼ يسهلها كضع معاي ت ؿباسبية مقبولة دكليا ك ركزت اؼبنظمة جهود عبنة معاي ت احملاسبة الدكلية لتوف ت معاي ت ؿباسبية دكلية مقبولة الستخدامها بغرض زيادة ك تنويع إصدارات األكراؽ اؼبالية متعددة اعبنسيات. ك يف عا 1993 كتبت) IOSCO ( إ ف) IASC ( مفصلة اؼبكونات الضركرية جملموعة متكاملة من اؼبعاي ت إلنشاء ؾبموعة شاملة من اؼببادئ اؼبوجهة إ ف اؼبنشآت اؼبنخرطة يف إصدار أكراؽ مالية عرب اغبدكد. 19 21 -طارؽ عبد العاؿ حماد دليؿ استخدا معايير المحاسبة الدار الجامعية الجزء األوؿ 2009 : 14. ص 22 - طارؽ عبد العاؿ حماد دليؿ المحاسب إلى تطبيؽ معايير التقارير المالية الدولية الحديثة مرجع سابؽ ص: 24.
الفصل األول حماوالت ترقية و تطوير احملاسبة موييا و أكادمييا ك استجابة ؽبذا فإف عبنة معاي ت احملاسبة الدكلية أعلنت يف يوليو 1995 أهنا كافقت عل خطة عمل لوضع اجملموعة الشاملة للمعاي ت األساسية اليت تسع ؽبا )IOSCO( ك ىي السماح باستخدا معاي ت احملاسبة الدكليةكأساس للتقارير اؼبالية يف أسواؽ األكراؽ اؼبالية ربت رقابة أعضائها. ك كاف ؾبلس إدارة )IASC( قد كضع خطة عمل تعرؼ باسم "برنامج عمل اؼبعاي ت احملورية" رأت اللجنة الفنية التابعة لػ )IOSCO( أنو لدل اكتماؽبا بشكل ناجح سينتج عنها ؾبموعة شاملة ك ؿبورية من اؼبعاي ت حيث أقرت بالفعل معيار IAS 7 قائمة التدفق النقدم ك أبلغت )IASC( بأف 14 من اؼبعاي ت الدكلية القائمة ف تتطلب ربسينا إضافيا بشرط استكماؿ اؼبعاي ت احملورية األخرل بنجاح. ك قد انته ؾبلس اإلدارة من ؾبموعة اؼبعاي ت احملورية اؼبعدلة يف اجتماعو اؼبنعقد يف ديسمرب 1998 ك الذم سبت فيو اؼبوافقة عل إصدار IAS 39 األدكات اؼبالية: اإلع تاؼ ك القياس ك نتيجة لذلك بدأت مراجعة )IOSCO( ؽبذه اؼبعاي ت احملورية عا 1999 ك يف نفس الوقت تناكلت معيار جديد IAS 40 اؼبمتلكات االستثمارية الذم سبت اؼبوافقة عل إصداره بواسطة ؾبلس إدارة )IASC( يف اجتماعو اؼبنعقد يف مارس 2000 ك كذلك اعتمدت استخدا 30 معيار ؿباسي دك ف بتارة ألغراض تسجيبلت ك قيد األكراؽ اؼبالية عرب اغبدكد ك القوائم اؼبالية للمنشآت متعددة اعبنسيات. االتحاد الدكلي للمحاسبين International Federation of Accountants IFAC منظمة عاؼبية مهنية تأسست عا 1977. يهدؼ االرباد إ ف تعزيز مهنة احملاسبة يف العا ف ك اؼبسانبة يف تطوير اقتصاد دك ف قوم من خبلؿ إنشاء معاي ت مهنية عالية اؼبستول ك التشجيع عل اعتمادىا. ك لتحقيق مهامو دكليا فإف االرباد لديو عبلقة عمل كطيدة مع ىيئات زميلة ك منظمات ؿباسبية يف بتلف دكؿ العا ف. تنفذ برامج عمل االرباد اللجاف التالية: لجنة التعليم: تضع معاي ت التدريب التأىيلي ك التعليم اؼبه ت اؼبستمر ؼبزاكلة التدقيق لجنة السلوؾ المهني: تضع معاي ت آداب السلوؾ اؼبه ت ك تعزيز قبوؽبا من قبل اؼبنظمات األعضاء لجنة المحاسبة المالية ك اإلدارية: اليت تعمل عل تطوير احملاسبة اؼبالية ك اإلدارية عرب إهباد البيئة اليت تزيد مستول الكفاءة لجنة القطاع العا: تقو عل كضع معاي ت احملاسبة ك اؼبراجعة ك تعزيز قبوؽبا كضع الربامج لتشجيع البحث ك التعليم تشجيع ك تسهيل تبادؿ اؼبعلومات ب ت اؼبنظمات األعضاء. يف عا 2001 تب ت االرباد الدك ف للمحاسب ت )IFAC( مشركعا لتطوير معاي ت احملاسبة الدكلية من أجل مصا ف العامة من مستخدمي القوائم اؼبالية ك ذلك عن طريق إعداد معاي ت ؿباسبية عاؼبية ذات جودة عالية تؤدم إ ف مزيد من الشفافية ك تقد ن معلومات قابلة للمقارنة. 20