الحقوق الصحية للفرد العراقي بين الواقع ومسؤولية الدولة

النسخ

1 احملاسثح انقضائيح ودورها يف احلذ من ممارسح ادارج االرتاح سىق ادلال يف اخلرطىو ادلهخص د. الهادى اد محمد اب ارهي/د.مصطفى هاروف فى ظؿ تطو ارت الحياة االقتصادية المتالحقة ت ازيد اهتما منظمات االعماؿ بضرورة مكافحة الفساد المالى واالدارى بهدؼ اف يظؿ لها االستم ارر والبقاء واالمف فى بيئة اعماؿ اليو المتغيرة عمى الدوا. فالفساد المالى واالدارى يعد سببا رئيسيا فى انهيار منظمات االعماؿ وخير شاهد عمى ذلؾ تمؾ االنهيا ارت التى شهدتها كبرى الشركات العالمية مثؿ شركة عا Enron 1002 وشركة دوؿ ك هذا فضال عما شهدته االزمة العالمية االخيرة حيث كاف مف اه اسبابها ضعؼ اليات المحاسبة والم ارجعة فى اكتشاؼ قضايا الفساد المالى واالدارى فى الشركات وخاصة فى الواليات المتحدة. وبناء عميه وفى اطار ما تناوله الباحثوف واهت به المحاسبوف والم ارجعوف مف سبؿ واساليب واليات لكشؼ وضبط الفساد المالى واالدارى مثؿ تفعيؿ اليات الم ارجعة الداخمية والخارجية واستخدا اليات تكنموجيا المعمومات الحديثة او استخدا اليات لمكافحة غسيؿ االمواؿ او تفعيؿ قواعد واليات حوكمة الشركات او تطوير معايير المحاسبة والم ارجعة بغرض االلت از بمفاهي واخالقيات مهنة المحاسبة والم ارجعة فإف هذا البحث هدفه تناوؿ المحاسبة القضائية فى جانب دع اساليبها والياتها لمحد مف ممارسة ادارة االرباح التي تعتبرمف احدث ممارسات التالعب المحاسبى الذي يمارس باستغالؿ المرونة المحاسبية مف دوف خرؽ لمقواعد والمبادئ المحاسبية.كما اف المحاسبة القضائية هى نفسها تعد مف االليات واالساليب الحديثة فى مجاؿ منع واكتشاؼ الغش الفساد المالي واالدارى. لذلؾ يقو الباحثاف مف واالدارى فى ظؿ ما يعرؼ ببمارسة تناوؿ دور المحاسبة القضائية فى مكافحة الفساد المالى ادارة االرباح. E mail : dean_econonmy@neelain.ecu.sd. كلية التجارة جامعة النيلين 204

2 Abstract The purpose of This research is to fine out ways and means by Which forensic Accounting could help in solving problems of The earnings Management practices, That it is The one of The latest practices to manipulate Accounting practice by using flexible accounting without Violating rules and Accounting principles. By these earnings managements the companies and enterprises is encountered more financial and managerial corruption cases under The ever Rapid changing economic environment of today s world. Therefore in order to overcome The accounting scandals like the collapse of the big companies in (USA) such as: (Enron, IBM Worldcom) or Parlamat company in Italy or Vivendi company in France...etc. The forensic accounts is enable the forensic Accountant by its practitioner experience such as: skills knowledge, abilities etc. and beside that mechanism like internal and External Auditing Roles, information Technology, corporate Governance, standards and codes Development.etc to provide him to deal with financial and managerial corruption cases in order to conduct him to prevent, discover and disclose all the corruption cases discovered. 205

3 اوال : االطار ادلنهجي مقذمح: نتيجة لتعقيد بيئة أعماؿ اليو فػي مجاالتهػا المتعػددة والمختمفػة نجػد اف العديػد مف االزمات المتضطرة والمشاكؿ المتالحقة قد ظهرت لما كاف سببا في اثارة الكثيػر مػف التحقيقػػػػات والد ارسػػػػات واالستقصػػػاءات لمتعػػػػرؼ عمػػػى اسػػػػبابها ومسػػػػبباتها وامكانيػػػػة معالجتهػا خاصػة فػى مجػاؿ الخػداع والغػش المصػاحب لمتقػارير والقػوائ الماليػة والػذي عمى اساسه ظهر فرع جديد مػف فػروع المحاسػبة يسػمي بالمحاسػبة الجنائيػة وهػو فػرع يهت بإكتشاؼ ومنع الغش والخػداع بمػا يسػاعد فػي ديمومػة ااوسػتق ارر الشػركات خاصػة فى ظؿ التطور التكنمػوجي فػي مجػاؿ االتصػاالت والشػبكات وفػي اطػار تضػخ الشػركات وتعػدد مالكهػا وتعػدد االطػ ارؼ صػاحبة المصػال والػذى يزيػد بػدور فػي وجػود الن ازعػات وكثرة المشاكؿ واالخت ارقات هذا فضال عف العمؿ فى عمػ المحاسػبة باسػاس االسػتحقاؽ الػػذى يعتمػػد عمػػى مقابمػػة االيػػ اردات بالمصػػروفات اوغيػػر مػػف االسػػس وااليػػات التػػى تمارسػها ادا ارت الشػركات بغػرض التمهيػػد لممارسػة سياسػة ادارة االربػػاح التػى كثيػ ار مػا تهدؼ إلظهار ارباح صورية وغير حقيقيػة تخفػى الػرب االقتصػادي الحقيقػي الػذى يعبػر عف الوضع المػالى الػ ارهف لمشػركة ممػا يتسػبب فػي تقميػؿ ثقػة المسػتثمريف والمقرضػيف ويقمػػؿ كػػذلؾ مػػف ثقػػة المسػػاهميف فػػي تصػػرفات االدارة. وعمػػى العمػػو يمحػػؽ االضػػ ارر بالعديد مف االط ارؼ صاحبة العالقة والمصال بما فيه اف ارد المجتمعات. مشكهح انذراسح: عمى الرغ مف تاكيدات الم ارجعة بسالمة الم اركػز الماليػة لمعديػد مػف الشػركات التػى تمػػت م ارجعتهػػا وفقػػا لممبػػادئ المحاسػػبية المتعػػارؼ عميهػػا والمقبولػػة قبػػوال عامػػا اال اف هنالؾ عددا مف الشركات تعرضت لالفالس ومف ث لمدعاوى القضائية ومػف ضػمف هػذ الشػركات شػركات كبػري مثػؿ شػركة ودلػدك واينػروف وشريكها في القضػية شػركة اندرسػوف Enoron Anderson عمػالؽ الطاقػة االمريكػي المحاسػبية العالميػة وشػركة انػروف تعتبػر مػػف كبريػات الشػركات االمريكيػة تاسسػػت نتيجػة انػدماج فػػي عػا لديها حوالى 12 الؼ موظػؼ فػى دولػة حػوؿ العػال ويتبػع لهػا 21 ويعمػؿ شػركة تعمػؿ فػى مجػػاالت الطاقػػة المختمفػػة. لػػذلؾ كػػاف إلنهيارهػػا اثػػار عمػػى المجتمػػع واالقتصػػاد عمػػى 206

4 مختمػػػؼ المسػػػتويات واالرصػػػدة نتيجػػػة ممارسػػػة ادارة االربػػػاح التػػػي اثػػػارت الكثيػػػر مػػػف االهتمامات حوؿ المحاسبة والم ارجعػة واتهامهػا بشػكؿ صػري بالتسػبب فػي تمػؾ القضػية وغيرها مف القضايا التػي كانػت سػببا فػي االنهيػار االقتصػادى الضػخ الػذى شػهد العػال في بدايات هذا القرف بسبب قضػايا الفسػاد المػالي واالدارى فػى الشػركات وعميػه يتضػ أف اإلدارة بحكػػ سػػيطرتها ورقابتهػػا عمػػى جميػػع أعمػػاؿ المنشػػاة ومػػف واقػػع معايشػػتها اليوميػػة انشػػطة المنشػػاة يكػػوف لػػديها الصػػورة الكاممػػة عػػف المنشػػاة باكممهػػا بعكػػس ااطػػ ارؼ ااخػػرى أصػػحاب المصػػال ولػػذلؾ ذا لػػ تكػػف اإلدارة تتمتػػع بالن ازهػػة واامانػػة والخبػرة فإنهػا قػد تقػو بممارسػات الغػش أو بػبعض الممارسػات الضػارة بمػا يكػوف سػببا تتاثر به مصال ااط ارؼ المهتمػة بالمنشػاة مثػؿ المسػاهميف والمقرضػيف وكػؿ ااطػ ارؼ وعميه أيضا نتيجة لمتعقيدات فى عم المحاسػبة بعػد دخػوؿ الػنظ المحاسػبية المحوسػبة واتمػا عمميػات البيػع والشػ ارء عبػر االنترنػت وحركػة التجػارة العالميػة وانػدماج الشػركات والشػركات العػابرة لمقػا ارت الػى اخػر مػا صػاحب ذلػؾ مػف تعقيػدات ومشػاكؿ وقضػايا فػي مجػاؿ عمػ المحاسػبة كػاف البػػد مػف تنػاوؿ ودعػػ وتطػوير اسػاليب المحاسػبة القضػائية بإعتبارها مف االليات الحديثة في مجاؿ منع واكتشاؼ الغش والفساد المالى واالداري بما قد يساه كثي ار في حؿ المشاكؿ وفض الن ازعات وتحقيػؽ العدالػة بػيف اصػحاب المصػال مف المساهميف والعامميف واالط ارؼ الخارجية كالمستثمريف او غيره مف اف ارد المجتمع. اهذاف انذراسح: فػي سػبيؿ المسػاهمة فػى تنػاوؿ موضػوع المحاسػبة القضػائية كنػوع جديػد مػف فػروع المحاسبة فإف هذ الد ارسة تهدؼ الى : 2. توضي الدور الذى تقػو بػه المحاسػبة القضػائية فػى مجػاؿ دعػ المحاكمػات وكتابػة التقارير وتتبع االحداث وجمع الحقائؽ والبيانات ووضػع االسػت ارتجيات التػى تفيػد فػى مجاؿ منع واكتشاؼ الغش والفساد المالى واالدارى. 1. توضػي الطػرؽ التػى يػت مػف خاللهػا كتشػاؼ عمميػات ممارسػة ادارة االربػاح التػػى تعتبر اداة مف ادوات الخداع والغش المحاسبى فى التقارير والقوائ المالية. 207

5 3. ومف خالؿ النقتطيف اعال توضي مدى اهمية المحاسبة الجنائية بإعتبارها فػرع مػف فروع المحاسبة ت تناوله حػديثا فػى مجموعػة مػف الد ارسػات التػى حققػت تقػدما كبيػر فى مجاله مع ما يمكف أف تقدمه مف دور في الحد مف ممارسة دارة اارباح. اهميح انذراسح: تكمف اهمية الد ارسة فيما يمى: 2/ في جانب االطار العممى: تعتبر المحاسبة القضائية اداة مهمػة وضػرورية لممسػاعدة فػي عمميػات التحقيػؽ واالستشػػا ارت التػػى تتعمػػؽ ببيئػػة االعمػػاؿ وحيػػث تكمػػف اهميتهػػا فػػى خمػػؽ التػػوازف بػػيف المصػػػػال المتعػػػػددة لحقػػػػوؽ اصػػػػحاب المصػػػػال مػػػػف المسػػػػاهميف واالدارة والعػػػػامميف الحكومة وجميع اف ارد المجتمع هذا فضال عمػا تقدمػه المحاسػبة القضػائية مػف خػدمات فى جانب تحديد المشاكؿ وتعريفها وكذلؾ فى عمميات البحػث ذات الطػابع البوليسػي مػف ناحية التعمي والتدريب والرقابة واالستخبار. 1/ في جانب االطار العممي: تعتبػػػر المحاسػػػبة القضػػػائية مػػػف الموضػػػوعات المهمػػػة والحديثػػػة يػػػت تدارسػػػها وتناولها وضرورتها واهميتها ذات االثػر عمػى بيئػة االعمػاؿ وعمػى حركػة أرس المػاؿ فػي اسواؽ االو ارؽ المالية خاصة في جانب زيػادة ثقػة المسػتثمريف والمسػتخدميف فػى جػودة المعمومات المالية والمحاسبية التى تضمف في التقارير والقوائ المالية وذلؾ مف حخػالؿ مساعدتها في كشؼ ومنع الغش والخداع في طار ما يعرؼ بممارسة دارة اارباح. فرضياخ انذراسح: 2. لممحاسبة القضػائية دور مهػ وحقيقػي يسػاعد فػي ضػبط الممارسػات المحاسػبية فػي اظهار الوضع الحقيقي لممنشاة بما يزيد في ثقة المستثمريف واصحاب المصال. 1. لممحاسبة القضائية دور مه في منع واكتشاؼ ممارسة ادارة االرباح. 3. لممحاسػػبة القضػػائية دور مهػػ يسػػاعد فػػي تحديػػد مشػػاكؿ النػػ ازع التػػى تحػػدث بػػيف اصػػػحاب المصػػػال داخػػػؿ المنشػػػاة وخارجهػػػا وكػػػذلؾ فػػػي تحديػػػد مبػػػال تعويضػػػات المتضرريف مف عمميات ممارسة ادارة االرباح. 208

6 منهج انذراسح: فػي اطػار الد ارسػة يتنػاوؿ الباحثػاف المػنها التػاريخي والمػنها االسػتق ارئي لالجابػة عمػػى فرضػػيات البحػػث بعػػد تنػػاوؿ الد ارسػػات السػػابقة واالطػػالع عمػػى الكتػػب والرسػػائؿ والبحوث العممية الخاصة بمجاؿ البحث. خطح انذراسح: االطار المنهجي لمد ارسة المقدمة: الد ارسات السابقة: الفصؿ االوؿ: المحاسبة القضائية "النشاة والمفهو وااهمية والمشاكؿ القضائية" المبحث االوؿ: مفهو المحاسبة القضائية والنشاة وااهمية وأسباب الظهور المبحث الثانى: أساليب ومجاالت مشاكؿ المحاسبة القضائية الفصؿ الثانى: ادارة االرباح "المفهو واالسباب والدوافع" المبحث االوؿ: مفهو ادارة االرباح واالسباب والدوافع المبحث الثانى: اساليب وطرؽ التطويع المصطنع لألرباح الفصؿ الثالث: المحاسبة القضائية ودورها في الحد مف ممارسة دارة االرباح المبحث االوؿ: طرؽ قياس ممارسات دارة اارباح ومواصفات المحاسب القضائي المبحػث الثػانى: دور المحاسػبة القضػائية فػي تحديػد مشػاكؿ النػ ازع والحػد مػف ممارسػة دارة اارباح ثانيا: انذراساخ انساتقح: 2/ د ارسػػػة Rezaee,et.al 2552 بعنػػػواف تضػػػميف المحاسػػػبة القضػػػائية فػػػى منػػػاها د ارسة المحاسبة: )Integrating Forensic Accounting into the Curriculum( هػػػدفت الد ارسػػػة الػػػى مناقشػػػة االسػػػباب المتديػػػة الػػػى احػػػداث تغيػػػ ارت فػػػي تعمػػػ المحاسػػػبة والتاكيػػػد عمػػػى ضػػػرورة دمػػػا المحاسػػػبة الجنائيػػػة فػػػى المقػػػر ارت الد ارسػػػية المحاسبية واشتممت الد ارسة عمى التعرؼ بمجاؿ وطبيعة المحاسبة الجنائيػة ومواضػيع المحاسبة التى يمكػف اف يػت تدريسػها فػى المنػاها المحاسػبية سػواء كمقػر ارت منفصػمة 209

7 خاصة بالمحاسبة الجنائية او التػى يػت دمجهػا فػي مقػر ارت تػدقيؽ الحسػابات والم ارجػع والتقنيػات الالزمػة لتعمػي المحاسػبة الجنائيػة وتوصػمت الد ارسػة الػى اف دمػا المحاسػػبة الجنائيػػة ضػػمف المقػػر ارت الد ارسػػية المحاسػػبية يعتبػػر ضػػرورى إلعػػداد طمبػػة المحاسػػبة لمتحديات التى تنتظره فى قاعػات المحػاك عنػدما يقػدموف شػهادة خبيػر او عنػد تػدقيؽ الغػػش واالحتيػػاؿ كمػػا اف دمػػا المحاسػػبة الجنائيػػة فػػى المنػػاها الد ارسػػية المحاسػػبية ضرورى لفه الطالب لمعوامػؿ القانونيػة والسياسػية واالقتصػادية واالجتماعيػة التػى تػتثر عمى المحاسبة بشكؿ افضؿ. 1/ د ارسة الجيمى 1001 :بعنواف )المحاسبة القضائية وامكانية تطبيقها فى الع ارؽ(: استهدفت الد ارسة د ارسة المفاهي االساسػية لممحاسػبة القضػائية وبيػاف اهميتهػا واهدافها وخصائصها المها ارت والسمات الشخصية التى يجب اف يتميػز بهػا المحاسػب القضػػائي والتعػػرؼ عمػػى مجػػاالت تطبيقهػػا فػػى العػػ ارؽ حيػػث اوضػػحت الد ارسػػة حاجػػة المحاسػػب القضػػائي الػػى امػػتالؾ العديػػد مػػف المهػػا ارت منهػػا الػػتعم والتػػدريب فػػى مجػػاؿ المحاسبة واالعماؿ التجارية ومها ارت االتصػاؿ والخبػرة المكتسػبة مػف ممارسػة المهنػة فػػػى مجػػػاؿ المحاسػػػبة وم ارجعػػػة الحسػػػابات والضػػػ ارئب والعمميػػػات التجاريػػػة وادارتهػػػا والضوابط الداخمية والعالقات الشخصية واالتصاؿ والتعامؿ مع الناس. 3/ د ارسػػة سػػالمي 1001 :بعنػػواف " دور المحاسػػبة القضػػائية فػػى تشػػخيص واكتشػػاؼ عمميات االحتياؿ والخداع المالى" مف خاللها درس الباحث دور المحاسبة القضػائية فػى تشػخيص واكتشػاؼ الغػش المػػالى وابػػرز المقومػػات والمهػػا ارت االساسػػية لممحاسػػب القضػػائي ومػػدى اختالفهػػا عػػف مقومػػات ومهػػا ارت المحاسػػب العػػادى وقػػد توصػػمت الد ارسػػة الػػى انػػه ينبغػػي اف يتمتػػع المحاسػػػب القضػػػائي بالحيػػػاد واالسػػػتقالؿ وااللمػػػا بالتشػػػريعات القضػػػائية والضػػػريبية وااللما بقواعد ومعايير المحاسبة والم ارجػة المحميػة والدوليػة وبقواعػد واسػس ومفػاهي التحك وفػض المنازعػات وفقػا لمتشػريعات والقػانوف الدقػة والمثػابرة القػدرة عمػى البحػث والتحميػػؿ واداء الػػ أري المحايػػد وتوضػػي الحقػػائؽ كمػػا أشػػارت الد ارسػػة الػػى اف هنػػاؾ اختالؼ فى مها ارت المحاسب العادى عف المحاسب القضائي. 210

8 0/ د ارسػػػة )Bhasin( 1003: بعنػػػواف" تقيػػػي المهػػػا ارت الضػػػرورية المطمػػػوب توافرهػػػا واالعتماد عميها في المحاسبييف القضائييف: Survey of Skills Required by the Forensic Accountants :Evidence from a Developing Country. الهػػدؼ االساسػػي لمد ارسػػة هػػو تقيػػي المهػػا ارت الضػػرورية المطمػػوب توافرهػػا فػػى المحاسػػبيف القضػػائييف فػػى الهنػػد واالعتمػػاد عميهػػا فػػي تطػػوير معػػايير مػػنها د ارسػػة المحاسبة القضائية فى الجامعات الهندية كذلؾ هدفت الد ارسة الى تحديد فيما اذا كانػت المها ارت الضرورية المطموبة في الدوؿ المتقدمػة تختمػؼ بشػكؿ مهػ عػف تمػؾ المتوقعػة مػػف العمػػالء والمحاسػػبيف فػػى الهنػػد باالضػػافة الػػػػػى بعػػض االهػػػػػػػداؼ االخػػرى وتعتبػػر هػػػػػػػػػذ الد ارسػػة استقصػػػاء اولػػى لممهػػػا ارت الضػػػرورية ومتطمبػػػات التعمػػػي ومتطمبػػػات التػػػػدريب لممحاسػػػػبيف القضػػػػائييف وقػػػػد اشػػػػارت نتػػػػائا الد ارسػػػػة الػػػػى اف االكػػػػادمييف والممارسػيف متفقػيف عمػى التفكيػر االنتقػادى Critical Thinking حػؿ المشػاكؿ غيػر المتوقػػػػعػػػػػػػػة Solving( )Unstructured Problem المرونػػػػػة التحقيقيػػػػػة )Analytical Proficiency( الب ارعػة التحميميػة )Investigative Flexibility) والمعرفة القانونية Knowledge()Legal كمها تعتبػر مػف المهػا ارت المهمػة لممحاسػبيف القضػائييف فػػي حػػيف يعتبػػر ممارسػػي المحاسػػبة القضػػائية مهػارة التحميػػؿ )Analysis( اكثػػػػر اهميػػػػة مػػػػف االكػػػػادمييف. وعمػػػػى الػػػػرغ مػػػػف اف كػػػػال الممارسػػػػيف االكػػػػادمييف والمسػػػتخدميف لخػػػدمات المحاسػػػبة القضػػػائية يعتقػػػدوف اف مهػػػارة التحميػػػؿ االنتقػػػادى Analysis( Deductive (مهمػػة جػػدا فػػإف جميػػع المجموعػػات التػػى تػػ استقصػػائها )الممارسيف االكادمييف المستخدميف( متفقة عمػى اف مهػارة االتصػاؿ الشػفهى ( Oral Communication (ومهارة االتصػػػػػاؿ الكتػابي Communication( )written ومهػارة المحافظػة عمػى الهػدوء )رباطػة الجػاش(( Ranking (Comosuer تعتبػر مهػا ارت مهمة لممحاسب القضائي كذلؾ تعتبػر مهػا ارة االكتشػاؼ مػف المهػا ارت المهمػة المطموبػة فػػى المحاسػػبيف القضػػائييف وتتضػػمف مهػػارة الكتابػػة مهػػارة الم ارجعػػة ومهػػارة االتصػػاؿ الشػػػفهى. امػػػا المهػػػا ارت التػػػى تعتبػػػر اقػػػؿ اهميػػػة فتتضػػػمف فهػػػ الهػػػدؼ مػػػف الحالػػػة Solve( المشػػكالت االعتياديػػة Understanding ( حػػؿ the goal of case( 211

9 ( Structured problem واسػػػػػػتنتاج النتػػػػػػػائا مػػػػػػػف االكتشػػػػػػػافات والتحميػػػػػػػؿ.)Synthesize Results Discovery and Analysis( 1/ د ارسة قنديؿ 1000: بعنواف )المها ارت المطموبػة مػف المحاسػبيف االردنيػيف لمماسػة المحاسبة القضائية( هػدفت الد ارسػة الػى التعػػرؼ عمػى مػػدي امػتالؾ المحاسػبيف القػانونييف االردنيػيف لممهػػا ارت المطموبػػة لممارسػػة المحاسػػبة القضػػائية ولقػػد قسػػمت المحاسػػبيف القػػانونييف لممارسة المحاسبة القضائية الى محاور االخالؽ المهنيػة القيػادة والعمػؿ ضػمف فريػؽ التعمػػي والتػػدريب المسػػتمر والخبػػرة الكافيػػة فػػى المحاسػػبة والتػػدقيؽ والقػػانوف وسػػرعة البديهػػة وكػػؿ محػػور مػػف المحػػاور السػػابقة يتضػػمف المهػػا ارت المتعمقػػة بػػه كمػػا وقػػد توصػمت الد ارسػة الػي اف مهػا ارت محػػور االخػالؽ المهنيػةمها ارت محورضػمف فريػػؽ تعتبر مف اه المهػا ارت الػالز توفرهػا فػى المحاسػبيف القػانونييف االردنيػيف وهػى نتيجػة جاءت غير متفقة مع نتائا العديد مف الد ارسات فى هذا المجاؿ حيث تتضػمف مهػا ارت هػػػذا المحػػػور امػػػتالؾ التخصػػػص الػػػدقيؽ فػػػى مهنػػػة المحاسػػػبة والتػػػدقيؽ والمعػػػايير المحاسبية وتوفر الخبرة الكفاية فى كشؼ التالعب واالحتياؿ وتوفر الخبػرة الكافيػة فػى نظػ الرقابػة الداخميػة وتػوفير الخبػرة الكافيػة فػى التشػريعات القانونيػة المختمفػة وتػوفر الخبػرة الكافيػة فػى جميػع المعػايير الدوليػة المتعمقػة بالمهنػة وتػوفر الخبػرة الكافيػة فػي التحميؿ المالي وادواتػه وتػوفر الخبػرة الكافيػة فػى اسػتخدا البرمجيػات الحديثػة المتعمقػة بالتدقيؽ وتوفر الخبرة الكافيه فػى انظمػة المعمومػات المحاسػبية المختمفػة فػى الشػركات وتوفر الخبرة والف ارسة فى الطبيعة االنسانية ولغة الجسد واما بالنسػبة اهميػة المحػاور مرتبة حسب اهميتها االخالقيات المهنية مدى توفر المقومات المتعمقة بمهارة القيػادة المقومػػػات المتعمقػػػة بمهػػػارة سػػػرعة البديهػػػة المقومػػػات المتعمقػػػة بػػػالتعمي المسػػػتمر المقومات المتعمقة بالخبرة الكافية فى المحاسبة والتدقيؽ والقانوف. 2/ د ارسة كري والطاهر 1001 :بعنواف "المحاسبة والم ارجعػة الجنائيػة كمجػاؿ جديػد فػى مهنة المحاسبة" هػػػدفت الد ارسػػػة الػػػى توضػػػي مفهػػػو المحاسػػػبة والم ارجعػػػة الجنائيػػػة وتطورهػػػا الخصائص الالز توفرها فى ممارسها المعايير المتعمقة بها والمنظمة لها ومف النتػائا 212

10 التى توصػمت ليهػا الد ارسػة اف المحاسػب او الم ارجػع الجنػائي يشػترط فيػه تػوفر العديػد مف الخصائص والمها ارت والخبػ ارت فػى عػدة مجػاالت فضػال عػف المحاسػبة فمػف المهػ اف يمتمؾ المحاسب الجنائي زيادة عمى المعرفة االساسية بالمحاسػبة الماليػة والم ارجعػة المهػا ارت التحميميػة وتفهػ لالمػور الماليػة والضػوابط الداخميػة والعمػ الشػامؿ باالحتيػاؿ وفه القانوف المدنى والجنائي وقواعد االدلة واج ارءات المحػاك والشػؾ المهنػى وفهػ النظريػات والوسػائؿ وانمػاط اسػتغالؿ االحتيػاؿ ومهػا ارت اتصػاؿ عاليػة المسػتوى وقػدرة تنظيميػة عاليػة عمػى تنظػي وتحميػؿ مقػادير هائمػة مػف المعطيػات الماليػة والوثػائؽ واف يتميز بعدة خصائص شخصػية كالمثػابرة واالبػداع والفضػوؿ والتنظػي والثقػة والقػدرة عمى اصدار االحكا المهنية الموضوعية. 3/ د ارسة السيسي 1002 :)بعنواف دور المحاسبة القضائية فػى الحػد مػف ظػاهرة الغػش فى القوائ المالية( اسػػتهدفت الد ارسػػة تحديػػد ماهيػػة واهميػػة واهػػداؼ المحاسػػبة القضػػائية مػػدى االخػػتالؼ بػػيف الم ارجعػػة الخارجيػػة والمحاسػػبة القضػػائية امكانيػػة تطبيقهػػا فػػى البيئػػة المصػػرية ومػػف النتػػائا التػػى توصػػمت اليهػػا الد ارسػػة ضػػرورة اف يكػػوف لػػدى المحاسػػب القضػػائي خمفيػػة محاسػػبية كبػػرى ومعرفػػة بالم ارجعػػة والرقابػػة الداخميػػة ومعرفػػة بطػػرؽ ارتكاب الغش واكتشافه وادارة المخاطر والخبرة العاليػة والقػدرة عمػى االبػداع والػتفه العميػػؽ لمعمميػػات المحاسػػبية ومهػػا ارت االتصػػاؿ الفعػػاؿ والقػػدرة عمػػى الجػػدؿ والتحميػػؿ والتقيي وتاييد الدعاوى القضائية وااللمػال باساسػيات المعرفػة القانونيػة والب ارعػة فػى اجػ ارء التحريػات المحافظػة عمػى تنميػة مها ارتػه مػف خػالؿ التعمػي المسػتمر والحصػوؿ عمى شهادة خبرة مهنية معتمدة. 4/ د ارسػػػػػة 1004 anacher,et.al.1 بعنػػػػػواف المػػػػػنها النمػػػػػوزجي لد ارسػػػػػة الفسػػػػػاد والمحاسػبة القضػائية ( and Amodel Carriculum for Education in Fraud )Forensic Accounting هدفت الد ارسة الى وصؼ ومناقشػة تقريػر المعهػد الػوطني لمعدالػة لتطػوير مػنها نموذجي لتعمي المحاسبة الجنائية والغش في الواليات المتحدة والذى ت اصدار فى عػا 1003 بعنػػواف التعمػػي والتػػدريب فػػي المحاسػػبة الجنائيػػة والغػػش دليػػؿ تعميمػػى لممعاهػػد 213

11 والمنظمات المسػاهمة,والكميػات والطمبػة ومحتػوى هػذا المػنها النمػوذجى حيػث ناقشػت الد ارسة الحوافز التى ادت الى تطػوير المػنها النمػوذجى لتعمػي المحاسػبة والغػش ومػف هذ الحوافز فضائ الشركات التى ت االعالف عنها مثؿEnron Tyco, WorldCom, Adelphia وغيرها مف الشركات وبذلؾ اصبحت مسئولية م ارجعة الحسابات فى اكتشػاؼ الغػش المػادى داخػؿ المنظمػات فػى مقدمػة اهتمػا الجمهػور وت ازيػد المتطمبػات القانونيػة والتنظيميػة بمػا فيهػا قػانوف SarbanesOxley Act لعػا 1001 واصػدار AICPA لقائمة معيار الم ارجعة رق 55 بعنواف م ارعاة الغػش عنػد تػدقيؽ القػوائ الماليػة وقامػت الد ارسة بعرض عممية تطوير المنها النمػوذجى باالضػافة الػى عػرض لمحػة عامػة عػف المنها النموذجى كما عرضت الد ارسة اعضاء لجنة العمؿ الفنية )TWG( التػى طػورت هذا المنها النموذجى وخب ارته وقياس مػدى اد ارؾ اهميػة المحاسػبة الجنائيػة وضػرورة دمجها في مناها التعمي العالى. 5/ د ارسػػػػة :Ramamoorti 1004 بعنػػػػواف عمػػػػ الػػػػنفس وعمػػػػ االجتمػػػػاع والسػػػػموؾ االنساني كجزء مف عناصر مناها د ارسة الفساد والمحاسبة القضائية: The Psychology and Sociology of Fraud: Integrating the Behavioral Sciences Component Into Fraud and Forensic Accounting Curricula هدفت الد ارسة الى لفت االهتما والنظر بشكؿ جدي لػي عمػو السػموؾ االنسػاني وعمػػ الػػنفس وعمػػ االجتمػاع وعمػػ االجػػ ار وعمػػ االجنػاس البشػػريه لػػدع تنظػي مجػػاؿ المحاسبة الجنائية وفحص الغػش لتطػوير النظريػة والممارسػه وزيػادة االهتمػا والنظػر بشكؿ جدي الى هذ العمو لموقاية ومنع وكشؼ الغش بحيث تػ تنظػي الد ارسػة حيػث وفػرت البدايػة تعريفػات لعمػ الػنفس وعمػ االجتمػاع وعمػ االجػ ار ثػ عرضػت الجػذور المسػػببة لمغػػش وربطػػت بػػيف العمػػو السػػالفة الػػذكر وسػػموؾ مرتكبػػي الجػػ ارئ وتوصػػمت الد ارسة الي اف منع وكشؼ الغش يتطمب فه نفسية سموؾ مرتكبيه. 214

12 20/ د ارسػة :sindletonperso1004 بعنػواف "الفسػاد والمحاسػبة الجنائيػة فػي البيئػة الرقمية: Fraud and forensic Accounting in the Digital Environment هػػدفت الد ارسػػة الػػي ابػػ ارز اهميػػة وجػػود مػػواد د ارسػػية عػػف تنولوجيػػا المعمومػػات والبيئة الرقمية في المناها الد ارسية لممحاسػبة الجنائيػة والغػش حيػث ناقشػت الد ارسػة عػػػدة مواضػػػيع مثػػػؿ الفضػػػائ والجػػػ ارئ الماليػػػة والم ارجعػػػة الماليػػػة وم ارجعػػػة الغػػػش كمنهجيػػات متبادلػػة الكتشػػاؼ الغػػش ودور تكنولوجيػػا المعمومػػات والبيئػػة الرقميػػة فػػي ارتكػػاب الغػػش واسػػاليب الغػػش الحديثػػة كمػػا قامػػت الد ارسػػة بعػػرض مػػنها نمػػوذجي لمغش والمحاسبة الجنائية فػي البيئػة الرقميػة وتوصػمت الد ارسػة الػي اهميػة وضػرورة اف تحتػوي المنػاها الد ارسػية لمغػػش والمحاسػبة الجنائيػة عمػي مواضػيع خاصػة بتكنولوجيػا المعمومات. 22/ د ارسػػػػػة) 1004 ( :Heitger&Heitger بعنػػػػػواف "تضػػػػػميف المحاسػػػػػبة القضػػػػػائية وخدمات االستشارة القانونية في الفصوؿ الد ارسية: ) In corporation forensic Accounting and litigation Advisory Services Into the Classroom(: هػػػدفت الد ارسػػػة الػػػي تسػػػميط الضػػػوء عمػػػي الجوانػػػب االساسػػػية لخػػػدمات الػػػدع القانوني وشهادة الخبير لممحاسب الجنائي ومناقشػة نػواحي اساسػية لتطػوير الفصػوؿ الد ارسػػية فػػي المحاسػػبة الجنائيػػة وبػػدأت الد ارسػػة بعػػرض لمحػػة مختصػػرة عػػف البيئػػة القانونيػػة فػػي الواليػػات المتحػػدة االمريكيػػة والتػػي بينػػت اف حػػوالي %43 مػػف الشػػركات االمريكية قد دخمت في قضية قانونية واحدة عمػي االقػؿ خػالؿ عػامي االمػػر الػػذي يػػتدي الػػى زيػػادة الطمػػب عمػػى خػػدمات الػػدع القػػانوني وشػػهادة الخبيػػر وتوصمت الد ارسػة الػي اف اكتسػاب الطمبػة لمهػا ارت الػدع القػانوني وتقػدي شػهادة خبيػر يتطمب امػتالؾ اسػاس ثابػت مػف المعرفػة الواسػعة بػالعمو المحاسػبية ومهػا ارت االتصػاؿ ومها ارت اخري مختمفة مما يشكؿ اساس الكتسػاب خبػرة المحاسػبيف المتخصصػيف فػى الدع القانوني. 215

13 21/ د ارسة :Curtis 1004 بعنواف "عم القانوف والبيئػة القانونيػة واالخػالؽ يعػد جػزء مف مناها د ارسة االحتياؿ والمحاسبة القضائية : (Legal and Regulatory Environments and Ethics: Essential components of Fraud and forensic Accounting Curriculum) هػػدفت الد ارسػػة الػػي اثبػػات ضػػرورة عمػػ االجػػ ار وعمػػ القػػانوف والبيئػػة القانونيػػة والتنظيمية واالخالؽ الى المنها التدريسي لممحاسبة الجنائية وتوضي كيفية تنفيذ هػذ المحاور فى المنها الد ارسي وعرضت الد ارسة مجموعة مف الموضوعات مثػؿ تػاثير عمػ االجػػ ار عمػػى البيئػػة القانونيػػة والموضػػوعات القانونيػػة التػػى يجػػب اف يحتويهػػا المػػنها الد ارسػػػػيى لممحاسػػػػبة الجنائيػػػػة وهػػػػى الغػػػػش والجػػػػ ارئ الجنائيػػػػة وتجميػػػػع المعمومػػػػات وخصوصػػػية المعمومػػػات واجػػػ ارء المقػػػابالت والمعػػػايير النهائيػػػة التنظيميػػػة واالجػػػ ارءات القانونية واالدلة والمعايير االخالقية التى عمى المحاسب الجنائي االلتػ از بهػا عنػد اداء المهنى. قياس مدى اد ارؾ المحاسبة الجنائية وضرورة دمجهػا فػى منػاها التعمػي العػالى وتوصػمت الد ارسػػة الػػى اف بػػ ارما المحاسػػبة الجنائيػػة يجػػب اف تخصػػص جػػزء هامػػا مػػف المناها الد ارسية لعم االج ار والقػانوف الجنػائي وجريمػة الباقػات البيضػاء او الجريمػة االقتصػػػادية ويػػػت تغطيػػػة هػػػذ الجوانػػػب فػػػي فصػػػميف د ارسػػػييف كمػػػا يجػػػب تػػػدريس االخالقيػات فػي كػؿ فصػؿ د ارسػي امػا الحاكميػة المتسسػية ودليػؿ االخػالؽ فتػدما مػع الفصؿ الد ارسي الخاص بالقانوف الجنائي. 23/ د ارسػػػة رمضػػػاف 1020: " رسػػػالة ماجسػػػتير ( بعنػػػواف "مػػػدي تػػػوافر المقومػػػات االساسية لممرجع الخارجي الميبى كمحاسب وم ارجع جنائي" اسػػتهدفت الد ارسػػة تحديػػد مػػا اذا كػػاف الم ارجػػع الخػػارجي الميبػػى لديػػة المقومػػات االساسية لمعمػؿ كمحاسػب وم ارجػع جنػائي والقيػا بالعمػؿ كخبيػر حسػابى ولقػد توصػمت الدارسػة الػى عػدة نتػائا منهػا حاجػة ممارسػي مهنػة المحاسػبة والم ارجعػة الجنائيػة الػى العديػػد مػػف المهػػا ارت مػػف اهمهػػا المعرفػػة بعمػػؿ المنظمػػة والبيئػػة القانونيػػة والمعرفػػة بالحاسوب والقدرة عمى كتابة التقػارير وتقػدي الػدليؿ الشػفهى والكتػابى ومهػا ارت البحػث واالسػػػتجواب ومهػػػا ارت االتصػػػاؿ والصػػػبر والهػػػدوء عنػػػد مناقشػػػة االحػػػداث والفضػػػوؿ واالص ارر والثقة واالبداع. كما اشا ارت نتائا الد ارسة الى اف اغمب الم ارجعيف لػيس لػديه 216

14 المعرفة بمفهو المحاسبة والم ارجعة الجنائية واه متطمباتها والمعرفة بمعايير المحاسبة والم ارجعػػة الجنائيػػة فػػى الػػدوؿ المتقدمػػة لػػذلؾ لػػيس لػػديه المعرفػػة بمتطمبػػات وادوات المحاسػبة والم ارجعػة الجنائيػة وقػد اوصػت الباحثػة بضػرورة اهتمػا الجهػات المنظمػة لمهنػة المحاسػبة فػى ليبيػا بتاهيػؿ المػ ارجعييف لمعمػؿ فػى هػذا المجػاؿ اصػدار المعػايير المنظمة لمم ارجعة الجنائية وتدريس هذا الفرع مف المحاسبة فى الجامعات الميبية. 20/ د ارسػة احمػػد 1023 بعنػػواف دور المحاسػػبة القضػائية فػػي الحػػد مػف ممارسػات الفساد المالي : هػدفت الد ارسػة الػي ابػ ارز دور المحاسػب القضػائي قػي الحػد مػف ممارسػات الفسػاد المالي وذلؾ مف خالؿ استهداؼ مجموعة مػف المنتمػيف الػي المحاسػبة القضػائية وهػ المستولوف بكؿ مف الجهاز المركػزي لممحاسػبات وادارة الخبػ ارء بػو ازرة العػدؿ ومكاتػب المحاسبة والم ارجعة ومصمحة الض ارئب وهيئة سوؽ الماؿ ولجاف الطعػف الضػريبي وبورصة النيػؿ والجامعػات المعربػة وم اركػز التػدريب المتخصصػة ونقابػة التجػارييف وجمعيػة المحاسػبيف المعربػة وغيػره مػف ممثمػي مهنػة المحاسػبة والم ارجعػة وتوصػمت الد ارسة الي عدة نتائا أهمها : 2 تقو المحاسبة القضائية عمي اساس مجموعة مف مها ارت متخصصة متكاممػة فػي المحاسبة والم ارجعة وب ارعة ومهارة التحريات وهي تنظر دائما الي ما و ارء االرقا. 1 تستخد المحاسبة القضائية في العديد مف المجاالت كالتحري عف الغػش وتقيػي الرقابة الداخمية وتقيي المنشات في حاؿ وجود ن ازعات. 3 يجب اف يمتمؾ المحاسب القضائي مجموعة مف المها ارت والمعارؼ وذلؾ المػتالؾ القػػدرة عمػػي الحػػػد مػػف الفسػػاد المػػػالي منهػػا الفهػػ العميػػػؽ لمعمػػو المحاسػػػبية المتقدمة والم ارجعة واساليب وطرؽ اج ارءات التحريات والتقصي والمعرفة الكافيػة بػالقوانيف والتشػريعات واالجػ ارءات الجنائيػة واجػ ارءات التقاضػي وفهػ عميػؽ لمداخؿ وطرؽ المحاسبة االحتيالية المضممة وكذلؾ اوصت الد ارسػة بضػرورة وجػود تشريع يحدد مف واجبات المحاسب القضائي في كؿ مف المحاك ولجاف االعت ارض بدوائر الض ارئب وتطوير عمؿ الخبير بما ينسج مع متطمبات المحاسػبة القضػائية ورفػػع كفػػاءة الهيئػػات الرقابيػػة واالشػػ ارفية وسػػرعة البػػت فػػى المنازعػػات القضػػائية 217

15 وتقميػػؿ الخالفػػات بػػيف الممػػوؿ ومصػػمحة الضػػ ارئب وانعكػػاس ذلػػؾ عمػػى حصػػيمة الضػػ ارئب مػػف خػػالؿ اعػػادة النظػػر فػػي اجػػ ارءات دوائػػر الضػػريبة والقيػػا بتكميػػؼ محاسػػب قضػػائي لفحػػص القػػوائ الماليػػة التػػي تقػػد مػػف قبػػؿ الممػػوليف وعػػد االكتفػػاء باسػػتيفاء الشػػرط القػػانوني الػػذي يمػػزمه بتقػػدي تمػػؾ القػػوائ فػػى مواعيػػد محددة. عميه تاسيسا عمي العرض السابؽ لمد ارسات السابقة يمكف استخالص مايمي: 2 اوضػػحت الد ارسػػات اهميػػة المحاسػػبة الجنائيػػة وضػػرورة دمجهػػا فػػي منػػاها التعمػػي العػػالي سػػواء اكػػاف جامعيػػا او د ارسػػات عميػػا مػػف اجػػؿ اعػػداد طػػالب قادريف عمي تمبية احتياجات سوؽ العمؿ المتجددة والمتغيرة. 1 وبينػػت الد ارسػػات انػػه يجػػب اف تحتػػوي البػػ ارما التعميميػػة المتخصصػػة فػػي المحاسبة الجنائية مجاالت متعددة مف العمو والمعارؼ مثؿ عم النفس وعم االجتماع وعم االج ار وتكنموجيا المعمومػات وعمػ القػانوف وغيرهػا مػف العمػو ذات العالقة. 3 اكػدت الد ارسػات عمػي وجػود عػدة منػافع لتعمػي المحاسػبة الجنائيػة منهػا فهػ الطالب لمعوامؿ القانونية والسياسية واالقتصادية واالجتماعية التي تتثر عمػي المحاسبة بشكؿ افضؿ. بناء عميه فإف أه ما اختمفػت فيػه هػذ الد ارسػة عػف سػابقتها مػف الد ارسػات هػو أنها أبرزت دور المحاسب القضائي في الحد مف ممارسات اارباح ضافة الى ما أبرزتػه مف أساليب دارة الفسػاد وممارسػاته وصػو ار مػف أشػكاله هػذا فضػال عػف تناولهػا لمطػرؽ واآلليات التي يمكف أف تساه في الكشؼ عف الفساد المػالي واإلداري وااخالقػي بمػا قػد يكوف سببا في حصر أو الحد مف ممارسته. 218

16 انفصم االول احملاسثح انقضائيح )اننشأج و ادلفهىو واالهميح وادلشاكم انقضائيح( ادلثحث االول: اننشأج وادلفهىو واالهميح واسثاب انظهىر مقذمح: تطػورت وسػائؿ الجريمػة مػع التطػور التكنمػوجي حتػى لمحماية والحد منها ومف دوؿ : غػدت تحتػاج الػى وسػائؿ دوف المعرفة الواسػعة والتطػور فػي وسػائؿ اكتشػاؼ الجريمػة ال يمكف تشػخيص هػذ الجػ ارئ وحمايػة المجتمػع منهػا ومػف امثمػة الجػ ارئ المعقػدة التػي يمكػػف ذكرهػػا فػػي هػػذا الخصػػوص هػػي جػػ ارئ التجسػػس االقتصػػادى وجػػ ارئ الكمبيػػوتر واالنترنت وج ارئ غسيؿ او تبييض االمواؿ وقضايا االحتياؿ فػي الممكيػة الفكريػة وقضػايا الرشوة والتزييؼ وكذلؾ التجسس التقنى والج ارئ التى افرزتها التجارة ما بػيف الػدوؿ ومػا يهمنا فى هذ الورقة هو جريمة االحتياؿ المالى كواحدة مف هػذ الجػ ارئ والتػي تعػد مػف اخطرها انها تتثر عمى قطاع كبير مف المجتمع وتتسػبب فػي ظػاهرة افػالس المنشػاءات التي بدورها تتسػبب فػي عمميػات االنهيػار االقتصػادى لمػدوؿ مثػؿ تمػؾ التػي ظهػرت فػى بعينهػػا مثػػؿ اليونػػاف اوغيرهػػا مػػف دوؿ اخػػري فػػي العػػال وقػػع االختيػػار لعنػػواف المحاسبة القضائية لتوضي نشاتها ومفهومها واهميتهػا ومواضػيعها عمػي النحػو التػالي اوال: اننشأج وانتطىر هنالػػؾ ا ارء مختمفػػة حػػوؿ نشػػاة المحاسػػبة القضػػائية إلرتباطهػػا بموضػػوع الغػػش المالى والفساد المالى ولموضوع الغش والفساد المالى تاريخ بعيد يصؿ الى قبؿ المػيالد وربما نجد عنه الكثير في الحضارة االغريقية والرومانية وسنكتفي في هػذ الورقػة بػذكر )2( تاريخ مصطم المحاسبة القضائية ذكر ( 1003 )Ramaswamy المحاسبة القضائية ال تعتبر مجاال جديػدا 100 الػػػ سػػنة و أوؿ اشػػارة الػػى مصػػطم في د ارسة لػه اف مػف مجػاالت المحاسػبة حيػث يتجػاوز تاريخهػا ForensicAccounting في صحيفة 2410 Account s Advertising Circular كػػاف فػػي عػػا في مدينة Glasgow في 219

17 اسكتمندا حيث قا محاسب باإلعالف عف نفسه كمحاسب متخصػص يقػد شػهادته فػي المحكمة كشاهد خبير كما ت االهتما بهػا ااونتشػارها فػي الواليػات المتحػدة وانجمتػ ار فػي أوائػؿ القػرف العشػريف ولقػد كتػب Maurice E.Peloubet د ارسػة بعنػواف المحاسػبة القضائية ومكانها في مجمة Economy( )Today s االقتصاد اليو بعنػواف Fornsic Accountingوذلؾ في عا 2501 ويعتقد البعض اف موريس بمويت اوؿ مف اسػتخد مصػػػطم المحاسػػػبة القضػػػائية غيػػػر اف تقنيػػػات ومبػػػادئ المحاسػػػبة القضػػػائية كانػػػت مستخدمة قبؿ موريس بمويت بكثيػر حيػث كػاف المحاسػب القضػائي يسػتعاف بػه كشػاهد خبير فى جمسات محاكمة االفالس منذ عا 2423 فى كندا. في عا 2541 كتب Francis C.pykman مقالة بعنواف المحاسػبة القضػائية: المحاسػب كشػاهد خبيػر Forensic Accounting The Accountant as an expertwithness وفػػى عػػا 2542 اصػػدر مجمػػع المحاسػػبيف القػػانونييف االمريكػػى )AICPA( الممارسةرق )3( حدد فيها ستة مجاالت لخدمة الدعوى القضائية هي تقدير الخسائر الناتجة عف االض ارر وتحميؿ مكافحة االحتكار المحاسبة التقيي االستشا ارت العامػػػػة والتحميػػػػؿ. وفػػػػي عػػػػا 2544 أسسػػػػت جمعيػػػػة ممتحنػػػػى االحتيػػػػاؿ المػػػػتهميف Association of certified Fraud Examiners وفػى عػا 2551 أسسػت الكميػة االمريكيػة لممتحنػيف القضػائييف American College of Forensic Examiners وفى عا 2553 أسس مجمس المحاسبيف القضائييف االمريكييف American Board of Forensic Accountants وفي العا 1000 اصدرت مجمػة متخصصػة بالمحاسػبة القضائية والم ارجعة واالحتياؿ والض ارئب. ثانيا: مفهىو احملاسثح انقضائيح او اجلنائيح بعض القواميس تترجمها عمى اسػاس قضػائي جنػائي امػا فػى المحاسػبة فاشػهر جممة متعارؼ عميها قضائية او جنائية او وقائيػة ولػذلؾ يطمػؽ عمػي المحاسػبة الوقائيػة محاسػبة جنائيػة. عميػه نجػد هنالػؾ مجموعػة مػف التعريفػات التػى ظهػرت فػى االدبيػات المحاسػبية الجنائيػة مػف هػذ التعريفػات المحاسػبة الجنائيػة تتكػوف مػف قسػميف دعػ المنازعات Litigation Support ومحاسػبة التحقيقػات Investigative Accounting حيػػػػث اف المحاسػػػػب الجنػػػػائي يسػػػػتند الػػػػى تطبيقػػػػات ذات منهجيػػػػة قانونيػػػػة تعريػػػػؼ 220

18 )1( (2552 (D.LARRY وهنالػػؾ تعريػػؼ اخػػر )المحاسػػبة الجنائيػػة تػػوفر التحميػػؿ المحاسبي الذى يكوف مالئما لممحكمة التى تستند اليه كاساس لمنقاش والجدؿ لموصػوؿ الػػى حػػؿ نهػػائي لمنػػ ازع( )3( وهػػي فػػرع مػػف فػػروع المحاسػػبة تهػػدؼ بشػػكؿ اساسػػي الػػى محاربة الغش بمجتمؼ انواعػه والجػ ارئ الماليػة وهنالػؾ نػوع مػف الجػ ارئ يػدعي White color crimes )0( وايضا عرؼ : D.larry )المحاسبة الجنائية هي عبػارة عػف تطبيقػات ذات منهجيػػػة قانونيػػػة مشػػػتركه مػػػع تحقيقػػػات تحميميػػػة لقضػػػايا ذات مغػػػزي قػػػانونى محاسػػبي فيمػا يتعمػػؽ بػالغش وامػػور متعمقػػة بالػػدفاتر والسػػجالت لمشػػركة او التمويػػؿ او الديوف ويت مناقشتها والتقصي عنها بشكؿ قانونى. وفى د ارسػة )1( Nunnet )1002( تػ تعريػؼ المحاسػبة القضػائية بانهػا طريقػة لمتحقيػؽ فػى المعػامالت الماليػة والمواقػؼ التجارية بهػدؼ الوصػوؿ الػى الحقيقػة او أري خبيػر بخصػوص نشػاط االحتيػاؿ المحتمػؿ وتػػ تقسػػي خػػدمات المحاسػػبة القضػػائية الػػى قسػػميف همػػا الػػدع القضػػائى والتحقيػػؽ )محاسػبة االحتيػاؿ( حيػػث يتضػمف الػػدع القضػائي التثمػيف وتحميػػؿ االيػ اردات وشػهادة الشػػاهد الخبيػػر وتقيػػي االربػػاح المسػػتقبمية امػػا المحاسػػبة التحقيقيػػة فهػػي عمميػػة جمػػع االدلة حوؿ السموؾ االج ارمي ااوثبػات الضػرر او نفيػه ونظػ ار اهميػة المحاسػبة القضػائية بسػبب تطػور النشػاط االقتصػادى العػالمى وتعقػد ااورتكػاز عمػى تقنيػة المعمومػات وت ازيػد الػػدعاوي القضػػائية بسػػبب االحتيػػاؿ والنزعػػات الماليػػة المرفوعػػة امػػا المحػػاك بسػػبب االفػػالس واالحتيػػاؿ وانهيػػار العديػػد مػػف المتسسػػات االقتصػػادية الكبػػرى فػػى العػػال فػػإف المنظمػػات المهنيػػة المهتمػػه بتنظػػي ممارسػػة المحاسػػبة القضػػائية تتطمػػب مػػف المػػارس لممهنة باالضافة الى االلتػ از بمبػادئ المحاسػبة المقبولػة قبػوال عامػا )GAAP( ومعػايير الم ارجعػة المتعػارؼ عميهػا GAAB االلتػ از بالمعػايير الصػادرة عػف المنظمػات المهنيػة والقػػػوانيف السػػػائدة وامػػػتالؾ الخصػػػائص والمهػػػا ارت التػػػى تتطمبهػػػا ممارسػػػة المحاسػػػبة القضػائية كمػا وأف كممػة Forensic وفقػا لقػاموس Webster s تعتبػر كممػة مناسػبة لالسػػتخدا فػػى المحػػاك القضػػائية المنػػاظرة والنقاشػػات العامػػة وتعنػػى بالمغػػة العربيػػة )قضػػػائي متصػػػؿ بالمحػػػاك خػػػاص بهػػػا. او بالشػػػتوف القانونيػػػة )الفػػػاروؽ 1004 ص 155( امػػا فػػى مهنػػة المحاسػػبة فيعنػػى مصػػطم المحاسػػبة القضػػائية تطبيػػؽ الحقػػائؽ الماليػػة فػػى المسػػائؿ القضػػائية ومػػف ناحيػػة يػػت تعريػػؼ المحاسػػبة القضػػائية وفقػػا 221

19 )2( لتعريػػؼ االحتيػػاؿ فقػػد اشػػار Fillmer الػػى اف المحاسػػبة القضػػائية تعػػرؼ بانهػػا طريقػػة التحقيؽ فى العمميات المالية ومشاكؿ االعماؿ لكى يت الوصوؿ الى الحقيقة واعػداد أري خبير بخصوص نشاط االحتياؿ المحتمؿ ويقس مجاؿ الخبرة فى المحاسبة القضائية الػى قسػػميف القسػػ االوؿ يمثػػؿ الػػدع القضػػائي ويتضػػمف تقيػػي االعمػػاؿ وتحميػػؿ االيػػ اردات وشػػهادة الخبيػػر وتقػػدير قيمػػة االربػػاح المسػػتقبمية امػػا القسػػ الثػػانى فهػػو المحاسػػبة التحقيقية او محاسبة االحتياؿ وهي جمع االدلة عف التعرؼ االج ارمي واثبات الضرر او نفيػه وال يعتبػر lwata مهنػة المحاسػبة القضػائية مهنػة جديػدة ولكػف ت ازيػد االهتمػا بهػا بعػػػد حػػػدوث االنهيػػػا ارت فػػػى المنشػػػاءات االقتصػػػادية الكبػػػري وصػػػدور بعػػػض القواعػػػد المحاسػبية الجديػدة وقػانوف SarbanesOxley حيػث أجبػرت الشػركات عمػى البحػث عف وسيمة لمواجهة االحتياؿ ويت توظيؼ المحاسػبيف القضػائييف مػف قبػؿ مجػالس دارة الشػػركات لممسػػاعدة فػػي تطبيػػؽ حوكمػػة الشػػركات وشػػفافية التقػػارير الماليػػة والحػػد مػػف االحتيػاؿ( 1002 (Nunnetal ومجمػع المحاسػبيف القػانونييف االمريكػي )AICPA( عرفهػػا بانهػػا تطبيػػؽ المعرفػػة المتخصصػػة ومهػػا ارت التحقيػػؽ التػػى يمتمكهػػا المحاسػػب القانونى CPA في جمع وتحميؿ وتقيي المسػالة بشػكؿ واضػ وتفسػير وتوصػيؿ النتػائا التى يصػؿ اليهػا لممحكمػة أو مجمػس االدارة او الجهػات القضػائية التنفيذيػة االخػرى كمػا عرفها 1002) (HOUCK )3( واخػريف بانهػا اسػتخدا المحاسػبة والم ارجعػة والمهػا ارت التحقيقيػة لممسػاعدة فػي المسػائؿ القانونيػة. كمػا عرفهػا (1003 (Ramaswamy )4( بانها: التحميػؿ المحاسػبي الػذى يمكػف اف يػتدى الػى اكتشػاؼ االحتيػاؿ المحتمػؿ ويكػوف مناسبا لعرضه بالمحكمة ويكوف هذا التحميؿ أساس لمنقاش والجػدؿ وفػض النػ ازع. كػذلؾ عرفهػػا كػػؿ مػػف bologna and lindguist بانهػػا تطبيػػؽ المهػػا ارت الماليػػة والعقميػػة التحقيقيػػة عمػػى القضػػايا العالقػػة فػػي ظػػؿ قواعػػد الحصػػوؿ عمػػى الػػدليؿ مثػػؿ االنضػػباط والخبػػرة الماليػػة الشػػاممة والمعرفػػة باالحيػػاؿ والمعرفػػة والفهػػ الصػػحي لحقيقػػة االعمػػاؿ ومعرفة عمؿ النظا القانوني وهذا يتطمػب مػف المحاسػب القضػائي اف يكػوف لديػه فضػال عػػف المهػػارة بالمحاسػػبية الماليػػة المهػػارة بػػنظ الرقابػػة الداخميػػة والقػػانوف والمتطمبػػات المتسسية االخري والب ارعة التحقيقية ومها ارت االتصاؿ بالناس كما وقد عرفها (Horty) بانهػا العمػ الػذى يتعمػؽ بتطبيػؽ المعرفػة الماليػة والمحاسػبية والضػريبية والم ارجعػة فػى 222

20 التحميػػػؿ والتحقيػػػؽ واالستفسػػػار واختبػػػار وفحػػػص المسػػػائؿ المتعمقػػػة بالقػػػانوف المػػػدني والقانوف الجنائي والتشريعات فى محاولة لموصػوؿ الػى الحقيقػة وتقػدي أرى خبيػر وفػي "نػص متػرج فػى شػرت ويبػ ارهف" اف المحاسػبة القضػائية او الشػرعية العدليػة التحقيقيػة هػذا الفػرع مػف المحاسػبة يتضػمف اعػادة بنػاء لممعمومػات الماليػة عنػدما ال يكػوف هنالػؾ مجموعة متاحة ومكتممة مػف السػجالت الماليػة. هػذ المجموعػة مػف المهػا ارت يمكػف اف تسػتخد إلعػادة هيكمػة سػجالت المحاسػبة عمػى االسػاس النقػدي اي Accrual basis اسػاس االسػتحقاؽ وهكػػذا هػػذ الوظيفػػة تعمػػؿ عمػػى جػػذب المػػ ارجعيف اليهػػا كوظيفػػة استشارية عادة. وقميػؿ مػف االعمػاؿ يتطمػب محاسػب قضػائي متفػرغ لمعمػؿ والعػامموف فػي هػذا الفػرع مػف المحاسػبة نجػده فػى شػركات التػاميف او بفريػؽ الػدع القػانونى او لممارسة متخصصة فى شركات الم ارجعة. ثانثا: اهميح احملاسثح انقضائيح تكمػػف اهميػػة المحاسػػبة القضػػائية فػػي انهػػا مجػػاؿ واسػػع االسػػتخدا فػػي مجػػاؿ االعمػاؿ فػى الػدوؿ المتقدمػة حيػث يػت اسػتخدا المحاسػبيف الجنػائييف فػي عػدة مهػا )5( : ومف اهما /2 /1 تقيي االعماؿ: حيػث يقػو المحاسػب الجنػائي بتقيػي القيمػة الحاليػة لالعمػاؿ وذلػؾ اغػػ ارض قانونيػػة أو لصػػال مجموعػػة مختمفػػة مػػف االطػػ ارؼ وتقيػػي االعمػػاؿ سػػواء أكانػت اغػ ارض قانونيػة او اغػ ارض اخػرى ال يختمػؼ فػي طبيعتػه ويحػدث اغػ ارض قانونيػػة بشػػكؿ متكػػرر كنتيجػػة لمخصػػومات مػػع المسػػاهميف او لتصػػفية الشػػركة او لوجود مشاكؿ تتعمؽ بالمعامالت الخاضعة لمضريبة ولػذلؾ يػت التعاقػد مػع المحاسػب الجنػائي ليقػػو بتحديػػد واضػػ لمثػػؿ هػػذ االوضػػاع بعػػد اف يقػػو بتجميػػع معمومػػات دقيقة عف جميع البنود وهذ المعمومات لها ابعاد مالية وتعاقديػة وقانونيػة وتشػغيمية وتاريخيػػة لالعمػػاؿ محػػؿ التقيػػي وتسػػتخد لتطػػوير تقييمػػات وفػػؽ تقنيػػات مقبولػػة عموما. الحك فى ممارسة االهماؿ المهنى: يساعد المحاسب الجنائي فى تحديد مػا اذا كػاف هنالػؾ مخالفػػة لالخالقيػػات المهنيػػة وغيرهػػا مػػف المعػػايير المهنيػػة مثػػؿ الفشػػؿ فػػى تطبيػػؽ معػػايير الم ارجعػة المقبولػػة عمومػا مػػف قبػؿ المحاسػػب القػانوني عنػػد ادائػػه 223

21 /3 /0 لعممية الم ارجعة كما اف المحاسب الجنائي يساعد في قياس الخسائر الناجمة عػف ذلؾ. الفصؿ في الن ازعػات: يػت تعيػيف المحاسػب الجنػائي احيانػا لممسػاعدة فػى تػوفير حػؿ وسط يسم لالف ارد او االعماؿ بحؿ الن ازع بشكؿ فورى وبحد ادنى مف الخالفات. دعػػػ مقاضػػػاة الغػػػش والمخالفػػػات الماليػػػة: حيػػػث يقػػػو المحاسػػػب الجنػػػائي بػػػاداء التحقيقػات لصػال هيئػات تطبػؼ القػانوف ويػت اعػداد تقريػر لمسػاعدة مكتػػب االداء العا فػى هػذ القضػايا ويسػتخد المحاسػبوف تعمػيمه ومهػا ارته وقػد ارته وخبػ ارته والتػػدريب الػػذى تمقػػو والمعمومػػات التػػى يمتمكونهػػا لػػدع القضػػايا القانونيػػة وهػػذ االنشػػطة تػػت مػػف خػػالؿ مهنيػػي المحاسػػبة الجنائيػػة وفحػػص الغػػش الػػذيف يكونػػوف كمستشػػاريف او شػػهود خبػػ ارء كمػػا اف مهنيػػي المحاسػػبة الجنائيػػة والغػػش يمكػػف اف يوفروا خدمات االستشارة القانونية والجنائية لمقضػايا الجنائيػة فػي مجػاؿ الخصػومات القضػػائية المدنيػػة وعميػػه فػػإف التعاقػػد مػػع المحاسػػب الجنػػائي يتضػػمف التحقيػػؽ فػػى ادعػػػاءات الضػػػرر واالضػػػ ارر االقتصػػػادية وتقييمػػػات االعمػػػاؿ واالصػػػوؿ والتحقيقػػػات الداخمية المتعمقة بالغش. را تعا : اسثاب ظهىر احملاسثح انقضائيح )20( لقػػد ظهػػرت المحاسػػبة القضػػائية نتيجػػة الحاجػػة الػػى قػػد ارت فػػى مجػػاؿ التحقيػػؽ تتعمػؽ بوظيفػة الم ارجعػة المحاسػبية والتػدقيؽ فػي الهياكػؿ االداريػة وكانػت تسػمى سػابقا بػػػإدارة التحقيقػػػات وتحميػػػؿ الن ازعػػػات حيػػػث كانػػػت ادارة التحقيقػػػات تشػػػمؿ التكػػػاليؼ المحاسبية وااللت ازمات وعمى قدر المستطاع اعماؿ الشهادة المرتبطة بالن ازعػات الخاصػة بالشػػركة بينمػػا تحميػػؿ الن ازعػػات تعامػػؿ مػػع كػػؿ التحقيقػػات المتعمقػػة بالن ازعػػات وكػػذلؾ االحتيػاالت الداخميػة الناتجػة مػف اعمػاؿ التػدقيؽ وتقػو وظيفػة المحاسػبة القضػائية فػى التخصصػػات الموجػػودة مثػػؿ حقػػوؽ الممكيػػة الفكريػػة عمػػى سػػبيؿ المثػػاؿ وتركػػز عمػػى االطار التحقيقي والذى يدعو الى التعرؼ عمى الخسػائر وعمػى االلت ازمػات ومػدى االلتػ از فػػى تنفيػػذ االتفاقيػػات المبرمػػة ومتابعػػة حركػػة االصػػوؿ والحفػػاظ عمػػى كامػػؿ المسػػتحقات والتعامػؿ مػع الشػػرطة وتقػػدي االقت ارحػػات فػػى المشػاكؿ ويتركػػز دور المحاسػػب القضػػائي 224

22 بصػفة اساسػية فػي اعػداد وتصػنيؼ وفحػص المعمومػات لػدع وتوجيػه االمػور القانونيػة اكثر مف اهتمامه بتوفير معمومات لمستخدمي القوائ المالية. ادلثحث انثاني : اسانية ورلاالخ مشاكم احملاسثح انقضائيح اوال : اسانية احملاسثح انقضائيح تتركز مواضيع واساليب المحاسػبة القضػائية فػي الغػش فػي التقػارير الماليػة )22( واالحتياؿ والفساد المالى واالدارى والتي يمكف ذكرها في االتي : سوء استغالؿ الموارد مف خالؿ غش وفساد الموظفيف والمديريف. سوء استغالؿ المنصب القيادي عف طريؽ تهرب بعض المديريف مف دفع الض ارئب. تضميؿ القوائ المالية مف خالؿ غش وفساد الم ارجع الخارجي. تقدي الهدايا والرشاوي لمصحفييف واالعالمييف بسبب العالقة الحميمة بيف بعضه وبيف رجاؿ االعماؿ مقابؿ التستر عف قضايا الغش والفساد. تمويؿ الحمالت االنتخابية لمرتساء واالح ازب نتيجة غش وفساد السياسييف. ادارة االي اردات مف خالؿ سوء استغالؿ مرونة القواعد والمبادئ المحاسبية. المبالغة في تقيي عناصر االصوؿ والخصو. المعالجات الخاطئة لالصوؿ الممموسة وغير الممموسة مثؿ تكاليؼ البحوث والتطوير وتحميمها عمي قائمة الدخؿ بدال مف رسممتها. استخدا اسموب التمويؿ مف خارج المي ازنية لتضميؿ القوائ المالية. سرقة وضياع اصوؿ الشركة مف خالؿ استخدا اساليب الجريمة المنظمة صعبة االكتشاؼ. لها. سوء استخدا الشكؿ القانوني لمعمميات مف اجؿ اخفاء الجوهر االقتصادي سوء استغالؿ اصوؿ وموارد الشركة مف خالؿ االختالس والرشاوي. الغش المتعمد مف خالؿ استخدا اساليب المحاسبة االبداعية لتضميؿ القوائ المالية. 225

23 تضخي االرباح مف خالؿ استخدا اساليب المحاسبة االبداعية. سوء ادا ارت من االئتماف في البنوؾ. الغش مف خالؿ التجارة بالمعمومات. حاالت غسيؿ االمواؿ وتمويؿ االرهاب االنتهاكات الضريبية مف قبؿ الشركة. الغش مف خالؿ من القروض لممديريف والمستوليف. الغش مف خالؿ سوء استغالؿ بطاقات االئتماف وقرصنة االنترنت. تقدي الهدايا والرشاوي لممقربيف لمتخذي الق ارر في رئاسة الدولة. وعميه نجد اف مف ضمف توصيات )المتتمر الػدولى االوؿ لممحاسػبة والم ارجعػة كميػة التجػارة جامعػة بنػي سػويؼ بالتعػاوف مػع اتحػاد الجامعػات العربيػة الموافػػػػؽ 1023 ابريػؿ 43 جمػػػػادى االوؿ هػػػػػ (اف الفسػػػػاد المػػػػالى واالدارى يعػػػػد مػػػػف أخطػػػػر المشػكالت التػى تعػانى منهػا متسسػات الدولػة بصػفة عامػة والشػركات الممموكػة لمدولػة بصػفة خاصػة ويترتػػب عميػػه تحمػػؿ المجتمػػع كمػه تكػػاليؼ اضػػافية تػػنعكس عمػى اسػػعار السػػمع والخػػدمات التػػى يسػػتهمكها ممػػا يػػتثر عمػػى مسػػتوى الفسػػاد وفػػي تػػدمير القػػي االخالقية القائمة عمى الصدؽ و االمانػة والعػدؿ والمسػاواة ويهػد تكػافت الفػرص ويحػوؿ القػي االخالقيػة الػى السػمبية وعػد المسػئولية وانتشػار الجػ ارئ كمػا يػتدى الفسػاد الػى ضػػعؼ االسػػتثمار وهػػروب االمػػواؿ خػػارج الػػبالد فػػى الوقػػت الػػذى كػػاف مػػف المفػػروض اسػتغالؿ هػذ االمػواؿ فػى اقامػة مشػاريع اقتصػادية تنمويػة تخػد المػواطنيف مػف خػالؿ توفير العمؿ كذلؾ يتدى الى تهجير الكفػاءات والعقػوؿ االقتصػادية خػارج المحسوبية والوساطة. ثانيا : ادلشاكم انقضائيح احملاسثيح الػبالد بسػبب وفقا لمنقطة السابقة نجػد اف مهنػة المحاسػبة القضػائية بكػؿ قطػاع االعمػاؿ باسػر هذ االيا تمر بازمة ثقة عميقػة يمكػف التعبيػر عنهػا بازمػة اخالقيػات نابعػة مػف سػيطرة الجشع والمصال الخاصة الضيقة بصػورة أصػبحت واضػحة عمػى جػزء كبيػر مػف القطػاع فى مختمؼ دوؿ العال ويعد انهيار شركة انروف نهاية عا 1002 مف ابرز الشػركات التى سقطت نتيجة العديد مف العوامؿ لعؿ ابرزها عد تطبيؽ او انعدا اخالقيػات المهنػة 226

24 واالعماؿ حيث سقطت الشركة العمالقة باصوؿ تقدر قيمتها بػ الى مميار دوالر االمر الذى شكؿ اكبر افالس لشركة امريكية وربما عمى مستوى العال اجمع وبعد اف اسػتمعوا شاهدا خػالؿ 21 اسػبوعا مػف جمسػات المحاكمػة فػي مدينػة هيوسػتف فػى واليػة تكساس االمريكية قررت هيئة المحمفيف المشكمة مف ثمانية رجاؿ واربع نساء باالجمػاع اف اثنػيف مػف المػديريف التنفيػذييف لشػركة انػروف همػا كينيػث الي وجفػري سػكيمنا كانػا مذنبيف فى عدد مف الته التػى وجهػت اليهمػا فػى قضػايا تتعمػؽ بالفسػاد والتػامر وكػذلؾ بالكذب بشاف المتاعب المالية لمشركة كمػا وقػد وجػد سػكمينا كػاف مػذنبا فػى مف اصؿ تهمة كانت لػو اديػف فيهػا كمهػا سػتجعؿ فتػرة سػجنه تبمػ 131 تهمػة. سػنة امػا الي فقػد وجػد مػذنبا فػى سػت تهػ تتعمػؽ بالتحايػؿ والتػامر واخيػ ار اصػدر القضػاء حكمػا بالسػجف لمػدة 10 عامػا واربعػة اشػهر لجفػري سػكيمينا وحػد امػا المحكمػة بعػد وفػاة شريكه المػته كنيػث الى بنوبػة قمبيػة فػى يوليػو عػا وكيػت الي: تقمػد منصػب المدير التنفيذي لشركة انروف االمريكية لمطاقة والتى اعتبرت واحدة مف بيف االفضؿ في الواليات المتحػدة االمريكيػة وفػي سػنة مبيعاتها 1002 وظفػت الشػركةة افمست الشركة فػي نفػس الػؼ شػخص وبمغػت مميار ولكف معظ هذ االي اردات كانت بفضؿ عمميات احتياؿ محاسبية ت السػنة وبعػد االنتهػاء مػف التحقيقػات تػ الكشػؼ عػف حسػابات مريبة وممارسات وشركات وهمية عديدة مما ادى الى فقػداف االؼ الوظػائؼ فػي الشػركة كما فقد المستثمروف امواله وانهارت اسه الشركة في االسواؽ المالية وحك عمػى الى بالسجف لمدة 01 عاما ولكنه توفي في يوليو تموز سنة 1002 لقد تنامى سعر سه شركة انروف عمى مدار السنوات مػف اقػؿ مػف التسػعينيات الميالديػة حتػى وصػؿ الػى سػعر فقػػد قيمتػػه فجػػاة فاصػػب حػػوالى متسفة لمساهمى تمػؾ قبؿ قضاء عقوبته دوالر فػى منتصػؼ عػا دوال ارت فػى سػػنتا نهايػػة نهايػػة عػػا 1002 /2 ولكنػه لقػػد كانػػت نهايػػة الشػركة العمالقػة وهػ يشػاهدوف اصػوؿ شػركته تهػوى مػف االؼ المالييف مف الدوال ارت الى ال شي تقريبا خػالؿ فتػرة وجيػزة ال تكػاد تػذكر وقػد اورد بعػض )21( الكتاب بعض العوامؿ التى ادت لهذا السقوط المدوى منها : : اخفاء الديوف حيث قامت الشركة ببيع عدد مف اصولها الى شركات فيما بينها تحالفات )شركات كياف خاصة( ومف ث قامت هذ الشركات بتمويؿ عمميات الش ارء 227

25 عف طريؽ االقت ارض مف بعض البنوؾ بما عزز الموقؼ المالى )Enron( ظاهريا عف طريؽ ارتفاع االي اردات وخفػػػض الديػػػػوف وهػػػػػذ العمػػميػػػػة اتهػػػػػػ فيها بنؾ ( B )organches بانه قا بتمويؿ قروض لػ )Enron( لممساعد فى خداع شركات التاميف وكاف ذلؾ عف طريؽ شركتيف تابعتيف لمبنؾ هما) Mahonia National Cras.)LTD. & MohaniaLTD. تزوير معدالت االرباح 1/ ضخمت االرباح بمقدار : وهو امر اعترفت به الشركة فى تقاريرها المالية بانها 200 /3 /0 /1 /2 التوسعات فى المجاالت االخيرة فيها تسبب فى انخفاض اسعار اسه الشركة. انهيار شركات االنترنت مميوف دوالر مما اضعؼ مركزها المالى. : مما ادى الى خسارة اكثر مف مميار دوالر بما : حيث تاثرت )Enron( بانهيار اقتصاد االنترنت بينما كانت قد انفقت مئات المالييف مف الدوال ارت فى امريكا واوربا ومف المعروؼ عف هذا النوع مف االقتصاد والذي يحتاج الى تكالييؼ عالية ومف مشاكمه اف خسائر فى الغالب تكوف فادحة. اف مجمس االدارة اوكؿ مهمة م ارجعة الصػفقات التػى تقػو بهػا الشػركة لمجنػة فرعيػة داخػػؿ الشػػركة ولػػ تقػػ المجنػػة ال بم ارجعػػة خاطفػػة سػػريعة لتمػػؾ الصػػفقات كمػػا اف مجمس االدارة اخفى معمومات فى غايػة االهميػة كػاف مػف الممكػف اف تػتدي معرفتهػا الى اتخاذ بعض االج ارءات المناسبة. قامػت ادارة الشػركة بتضػخي اربػاح الشػركة الػى حػوالى مميػار دوالر فػى العػا الػذي سػػبؽ انهيػػار الشػػركة كمػػا اف الرقابػػة الداخميػػة فػػى الشػػركة قػػد فشػػمت مػػف الناحيػػة االخالقية والمالية كنتيجة لمخداع المسػتمر زيػادة عمػى اف مكتػب ارثػر اندرسػف الػذى كاف مكمفا بم ارجعة حسابات الشػركة كػاف هػو الػذي يقػو بالم ارجعػة الداخميػة لمشػركة باالضافة لكونه يقد خدمات استشارية هائمة لها. حالػػة اخػػرى اف مكتػػب الم ارجعػػة العػػالمي الكبيػػر ارثػػر اندرسػػف والػػذى كػػاف احػػد المكاتػب الخمػس الكبػري انػذاؾ تقاضػي مبمػ حسػابات شػركة انػػروف عػف عػا مميػوف دوالر كاتعػاب لقيامػه بم ارجعػة فػي حػػيف انػه تقاضػى مبمػ مميػػوف دوالر 13 لقيامػه باالعمػاؿ االستشػارية لػنفس الشػركة فػى نفػس العػا وهػو االمػر الػذى يعػد دلػيال 228

26 لعػػا اخر عف اف استقالؿ الم ارجع وحياد يصب مهددا اذا جمع بيف هاتيف المهنتيف. ولػذلؾ قػررت بقيػة المكاتػب الخمػس الكبػري بعػد هػذ الحادثػة التوقػؼ عػف الجمػع بػيف هػاتيف الخدمتيف لنفس العميؿ وهو االمر الذى ت اق ارر بعد ذلؾ عبػر قػانوف سػاربنس اوكسػمى 1001 والػػذى وصػػؼ بانػػه اكثػػر التشػػريعات اهميػػة وتػػاثي ار فػػي حوكمػػة الشػػركات واالفصػاح المػالى وممارسػة مهنػة الم ارجعػة منػذ قػانوف تػداوؿ االو ارؽ الماليػة االمريكػى )23( خػػالؿ الثالثينيػات منػػذ القػػرف الماضػػى. ونتيجػػة اف مكتػػب ارثػػر اندرسػػف كػاف يقػػو باالضػافة لممهنتػيف السػابقتيف بمهمػة الم ارجعػة الداخميػة لػنفس الشػركة فػإف هػذا اامػر ساه بشكؿ كبير في حدوث تمؾ الفضائ المالية ولػذلؾ فشػمت شػركة ارثػر اندرسػف فػي اف تدلى ب أري صادؽ وعادؿ بسبب الضعؼ في المعػايير االخالقيػة المهنيػة وهػو مػا ادى الػى انهيارهػا وخروجهػا مػف ميػداف المنافسػة ولعػؿ مػا حػدث لشػركة ارثػر اندرسػف يعيػد لالذهػػاف موضػػوع فجػػوة التوقعػػات. وعميػػه يكػػوف البحػػث فػػى مثػػؿ هػػذا االخفػػاء المتعمػػد لخسػػائر الشػػركات والت ازماتهػػا ومحاولػػة االدارة اعطػػاء صػػورة خادعػػة عػػف حقيقػػة نتػػائا الشػػػركة ووضػػػعها المػػػالى هػػػو بحثػػػا عػػػف احتيػػػاالت ماليػػػة ت كشػػػؼ بواسػػػطة المحاسػػػبة القضائية او بحثا عف مشاكؿ مالية تحتػاج الػى خبػ ارء مػالييف. وكػذلؾ ناخػذ مػف االمثمػة المهمة فى هذا الصػياغ نتيجػة غػش واحتيػاؿ دبمويػت وعػد الت ازمهػا بالشػروط التعاقديػة واالنظمة ذات العالقة وعد بذؿ العناية المهنية الكافية فقد طالبتها المقاطعة بتعويضات خسػػائرها التػػى ال تقػػؿ عػػف ثالثػػيف مميػػوف دوالر فشػػمت دبمويػػت فػػى االلتػػ از بمعػػايير الم ارجعة المتعارؼ عميها او االفصػاح عػف اف البنػؾ كػاف يمػن قػروض عاليػة المخػاطر ولػ يكػف لديػه مخصصػات كافيػة لخسػائر القػروض وكػاف المػدعي هػو مجمػس اونتػاريو لخطة معاشات المعممػيف وبيانػات القضػية هػى واشػنطف ميتشػواؿ دعػوى االو ارؽ الماليػة الواليػػػات المتحػػػدة محكمػػػة المقاطعػػػة الغريبػػػة لواشػػػنطف) رقػػػ والشواهد عمى ذلؾ كثيرة منها عمى سبيؿ المثاؿ: قيمتها 525( ا دى 1004 أف برنارد مادوؼ معرفي امريكى كاف يدير محفظة استثمارية تحمؿ اسمه وبمغػت 21 مميار دوالر وقػد قػاد سمسػمة مػف عمميػات االحتيػاؿ عمػى مػدار سػنوات عديػدة حيث اقنع عمالء مف البنوؾ وحتى الحكومػات بعائػدات اسػتثمارية تصػؿ الػى %50 وقػد فقد هتالء العمالء امواله واكتشفت هذ العممية بعد اعت ارؼ مادوؼ البنائه الذيف ابمغػوا 229

27 عنػػه السػػمطات المعنيػػة ثػػ القػػى القػػبض عميػػه فػػي ديسػػمبر كػػانوف االوؿ سػػنة 1004 والحقا حك عميه بالسجف لمػدة 210 عامػا وتػ الكشػؼ عػف اف عمػالء تضػمنوا افػ اردا وبنوكا وجمعيات خيرية ومحافظ استثمارية. وبرنارد ايبيز: عمؿ كمدير تنفيذى سابؽ لشركة ووردلدكو لالتصاالت وفػي سػنة 1001 فتحػت و ازرة العػدؿ االمريكيػة تحقيقػات ب 3.4 مميػار دوالر عمػى الشػركة وفػي وقت الحؽ اشػهرت الشػركة افالسػها وهػبط سػعر سػهمها الػى واحػد دوالر فقػط واكتشػفت التحقيقات اف ايبيز كاف العقؿ المدبر لمخالفات محاسبية بقيمة 22 مميار دوالر ث حكػ عميػه بالسػجف لمػدة 11 عامػا وهػو رجػؿ اعمػاؿ بػارز فػى مجموعػة بيتػرز قػروب وويمػد وايػػر وفػػى سػػنة 1004 اكتشػػؼ تورطػػه فػػي عمميػػات احتيػػاؿ مػػالي أخػػرى بعػػد ابػػالغ السمطات الفيد ارلية بإدارته حسابات سرية منذ سنة 2551 وت الغاء القبض عميه بػته تتعمػؽ بغسػيؿ االمػواؿ واالحتيػاؿ فػى حػوالى 10 حسػابا تقػدر قيمتهػا االجماليػة بحػوالى 3.21 مميار دوالر وقد حك عميه بالسجف لمدة 10 عاما ومف المتوقع االف ارج عنػه فػى 11 ابريؿ نيساف عا وخيرو كيرفيؿ: هو مستوؿ سندات فرنسي عمؿ لدى بنؾ سوسيتيه جنػ ارؿ وقػد قا بعمميات مضػاربة فػى حسػابات ضػخمة فػى االسػواؽ الماليػة وفػى سػنة 1004 اتهػ باالحتياؿ والتزوير بعد توجيه المستولية اليػه عػف خسػارة 2.3 مميػار دوالر ولكػف البنػؾ زع باف كيرفؿ قا بعمميات المضاربة دوف اذنػه وقػد حكػ عميػه بالسػجف لمػدة 3 اعػوا في سنة 1020 باالضافة الى منعه مف العمؿ فى متسسات مالية مدى الحياة. وكػػي جػػونا: هػػو متسػػس مجموعػػة دايػػو الكوريػػة اتهمتػػه السػػمطات بانػػه العقػػؿ المدبر الكبر عممية احتياؿ مالى فى القػارة االسػيوية عػف طريػؽ المضػاربة فػى حسػابات الشركة خالؿ الفترة ما بيف وادت تمؾ العمميػات الػى تضػخ قيمػة اسػه مجموعػة دايػو الػى 310 مميػار دوالر وحينمػا تػ اكتشػاؼ عمميػات االحتيػاؿ تعػرض 10 عضوا تنفيذيا لدى الشركة لمسجف لمدة 2 اشهر بينما هرب جونا الى فرنسػا والحقػا تػ القبض عميه عندما عاد الى كوريا الجنوبية سنة 1001 وحك عميه بالسػجف لمػدة 20 سنوات مع دفع غ ارمة قدرها 20.2 الؼ دوالر ومصادرة 11 مميار دوالر. 230